Списание „Счетоводство, данъци и право“, 2026 г., бр. 9
Предмет на разглеждане в настоящата статия, е Решение на Съда на Европейския съюз (СЕС) от 11.02.2026 г. по дело T-689/24, което дава отговор на един принципен въпрос, свързан с възникването и упражняването на правото на данъчен кредит по получена облагаема доставка.
Спорът, с който е сезиран СЕС, се отнася до ситуация, при която през месеца, в който е настъпило данъчното събитие и фактурата е издадена, получателят не е разполагал с нея, но я е получил към датата на подаване на справка-декларацията за ДДС. Въпросът тук е дали в такава ситуация получателят може да упражни правото си на данъчен кредит за периода, през който данъкът е станал изискуем от доставчика; или това може да стане най-рано за следващия период, когато той вече разполага с нужния данъчен документ.
В това си решение съдът, за да даде отговор на преюдициалния въпрос, се основава на следните принципни положения:
– предвиденото в чл. 167 и сл. от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност (Директива 2006/112) право на приспадане (право на данъчен кредит) е неразделна част от механизма на ДДС и по принцип не може да бъде ограничавано, щом материално правните и формалните изисквания или условия, от които това право зависи, са изпълнени. В частност това право поначало се упражнява незабавно по отношение на целия данък, начислен по получени доставки (т. 25 и цитираната в нея съдебна практика);
– правото на приспадане на ДДС възниква по времето, когато подлежащият на приспадане данък стане изискуем (от доставчика), т. е. когато стоките или услугите са доставени. Или периодът, през който доставената стока или услуга е обложена с ДДС, трябва да съвпада с периода, през който е упражнено правото на данъчен кредит;
– материално правните условия включват изискването стоките, за които данъчно задълженото лице иска да упражни правото си на приспадане, да са били придобити от него в това му качество към момента на придобиването. Освен това тези стоки впоследствие трябва да бъдат използвани от данъчно задълженото лице за нуждите на собствените му облагаеми сделки и да са му били доставени от друго данъчно задължено лице;
– формалните изисквания за правото на приспадане на ДДС се отнасят до притежаването на фактура, изготвена в съответствие с разпоредбите на Директивата за ДДС;
– разграничението между материално правните и формалните условия, уреждащи правото на приспадане на данъчен кредит, е важно, тъй като съгласно постоянната съдебна практика основните принципи на неутралност на ДДС и на пропорционалност изискват приспадането му за получени доставки да бъде допуснато, ако са изпълнени материално правните изисквания, дори и данъчно задължените лица да са пропуснали някои формални изисквания (т. 30 от решението);
– неизпълнението на формалните условия, което може да бъде коригирано, не е от естество да постави под въпрос правилното функциониране на системата на ДДС;
– възникването на правото на данъчен кредит може да зависи само от материално правните условия, предвидени в Директивата за ДДС. Следователно правото на приспадане възниква независимо от притежаването на фактура, която представлява само формално изискване за неговото упражняване;
– съгласно чл. 178 от Директива 2006/112 упражняването на правото на данъчен кредит по принцип е възможно единствено от момента, в който данъчно задълженото лице притежава фактура;
– разпоредбите на Директивата за ДДС не допускат национална правна уредба, съгласно която коригирането на фактура не поражда обратно действие. Поради което правото на приспадане на ДДС, упражнено във връзка с коригираната фактура, се отнася за годината, в която тази фактура е била първоначално съставена, а не за годината, в която тя е била коригирана (т. 40);
– борбата с измамите, избягването на данъчното облагане и възможните злоупотреби в действителност е цел, призната и насърчавана от Директива 2006/112. Съгласно принципа на пропорционалност обаче мерките, които държавите членки могат да приемат по силата на чл. 273 от същата директива, не трябва да надхвърлят необходимото за тяхното постигане.
Така на преюдициалния въпрос СЕС отговаря, че чл. 167, чл. 168, буква „а“ и чл. 178, буква „а“ от Директивата за ДДС, както и принципите на неутралност на данъка и на пропорционалност трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат национална правна уредба, съгласно която данъчно задълженото лице не може да упражни правото си на приспадане на платения по получени доставки данък в справка-декларация, подадена за периода, през който то е изпълнило материално правните условия за упражняването на правото, ако през този период не е получило съответната фактура, въпреки че я е било получило преди да подаде справка-декларацията.
Според съда, щом като след коригиране на дадена фактура данъчно задължено лице може да упражни правото си на приспадане за данъчния период, през който тя е била първоначално съставена, въпреки липсата на редовна фактура към момента на подаване на първоначалната данъчна декларация за ДДС, казаното ще важи на още по-силно основание за данъчно задължено лице, което представя редовна фактура при подаването на тази декларация.
От отговора на съда се вижда, че ако регистрирано лице е издало фактура за облагаема доставка през юни, като данъчното събитие за същата е настъпило именно в този месец, но получателят (също регистрирано лице) е получил фактурата през юли и до датата на подаване на справка-декларацията за ДДС за юни, правото на данъчен кредит по фактурата може да бъде упражнено за данъчен период юни, а не юли. И това е така дори и да е доказано, че фактурата не е била налична у получателя на доставката към 30 юни.
Несъмнено регистрираните лица трябва да притежават фактура за извършена облагаема доставка, по която те са получатели, за да могат да упражнят правото си на данъчен кредит по нея. От решението на СЕС обаче се разбира, че материалноправните условия за възникване и упражняване на правото на данъчен кредит се ползват с предимство пред формалните законови изисквания за упражняване на правото. И понеже водещо правило е, че изискуемостта на данъка от доставчика и правото на припадане на ДДС за получателя трябва да възникват в един и същи данъчен период (за да не се наруши неутралността на данъка), когато получателят вече притежава фактура с начислен ДДС към момента на подаване на справка-декларацията за изтеклия месец, той има правото да приспадне вписания в нея ДДС, независимо че към края на декларирания месечен период той все още не е разполагал с данъчния документ.
Друг момент от разгледаното решение на СЕС, на който следва да обърнем внимание, е този, че според съда при необходимост от коригиране на една издадена фактура за облагаема доставка, упражненото право на данъчен кредит по нея се отнася за данъчния период, в който тази фактура е била първоначално съставена, а не за периода, в който тя е била коригирана. Това означава, че ако фактура е издадена през май 2025 г. и се наложи нейното анулиране (поради сгрешен реквизит) и издаване на нова фактура през април 2026 г., правото на данъчен кредит по сделката остава за май 2025 г., а не за април 2026 г. И за този 12-месечен период от време регистрираното лице – получател на доставката, не дължи лихви (за „предварително“ упражнено право на данъчен кредит).
Ивайло КОНДАРЕВ, данъчен консултант
