Дайджест “Счетоводство, данъци и право”, 2022 г., кн. 07
Както написах в поздравителния си адрес до редакцията на „Труд и право“, тридесет-годишният юбилей на ИК „Труд и право“ е повод за равносметка. Със същата сила и убеденост смятам, че страниците на юбилейния брой на списанието, също са място за професионална равносметка, изводи, поуки и предложения за важни промени и реформи.
Настоящите редове ще посветя на един принципен въпрос, който също има много дълга история и дълбоки корени. А именно темата за създаването и налагането на счетоводна и данъчна практика.
Не е възможно, а и няма нужда в няколко страници да се направи пълен анализ на този проблем в последните тридесет години. Напълно достатъчно е да видим един пример от сегашната действителност, който ясно ще очертае рамките на този концептуален проблем.
Последният емблематичен пример е изключително показателен за цялостното осъзнаване на тази проблематика и нейните практически проявления и последствия. Става дума за съвсем наскоро издаденото становище на Националната агенция за приходите (НАП) по отношение на данъчното третиране на авансово изплащане на дивиденти в търговски дружества [1] , [2] .
Преди издаването на това становище, НАП има издадени няколко становища и създадена „трайна практика“ по този въпрос, която еволюира в посока до крайна фискалност.
Така например в писмо с Изх. № 53-00-86 от 03.08.2020 г. на НАП четем: „… Съгласно чл. 137, ал. 1, т. 3 от ТЗ общото събрание приема годишния отчет и баланс, разпределя печалбата и взема решение за нейното изплащане. От текста на нормата става ясно, че годината трябва да е изтекла , за да има разпределение на печалбата. … В този случай дружеството ще разпредели дивидент в нарушение на ТЗ, доколкото ТЗ не разрешава изплащането на т. нар. авансов дивидент и такова понятие не съществува в закона. …“. В писмо на НАП с Изх. № 53-04-142 от 06.03.2020 г. се намират допълнителни разсъждения и аргументи в подкрепа на позицията на приходната администрация „… Следва да имате предвид, че в действащото законодателство (ЗЗД и Търговския закон) не е предвидено изплащане на дивиденти за сметка на бъдеща печалба . Това противоречи на същността на правото на дивидент – като право на част от печалбата на дружеството . Печалбата на дружеството се реализира в годишен аспект и наличието на такава е видно едва при изготвяне на годишния отчет и баланса на дружеството. …“
Горното ясно и недвусмислено показва пълното отричане на възможността за авансово изплащане на дивидент. Нещо повече – това действие е „сатанизирано до крайност“ като е класифицирано съгласно посочените по-горе становища като скрито разпределение на печалбата , с всички произтичащи негативни последствия от това [3] .
Редно е да се обърнем и към съдебната практика.
В този смисъл сериозен интерес представлява Решение № 1304 от 11.02.2022 г. на ВАС по адм. д. № 5699/2021 г., VIII о., както и първоинстанционното решение по този правен спор [4] .
„… За да отмени ревизионния акт в обжалваната част, първоинстанционният съд е приел … за необосновани изложените в ревизионния акт и в потвърждаващото го решение доводи за съществуваща забрана дружествата регистрирани по Търговския закон и адвокатските дружества, които по правна форма се приравнени на дружество с ограничена отговорност, да разпределят авансово печалбата под формата на дивидент. Приел е, че нито в ТЗ, нито в друг закон или подзаконов нормативен акт съществува изрична забрана за разпределение на дивидент преди края на отчетния период “.
Според Върховния административен съд „…Правилно съдът ( има се предвид първоинстанционния съд – бележка на автора ) е преценил, че при яснота за приключване на годишния отчетен период на печалба в размер, позволяващ разпределянето й под формата на дивидент на съдружника през годината, и при липса на законова забрана за това преди финансовата година да е изтекла, няма пречка съдружниците в дружеството да гласуват предварително определяне и изплащане на дивидент, което не би ощетило държавния бюджет.“.
И така неусетно стигахме до ключовият принципен въпрос:
Как и на каква база експертите на администрацията стигнаха до извода и издадоха редица институционално обвързващи становища, че подобно предварително определяне и изплащане на дивидент преди края на отчетния период е недопустимо?
Такава забрана няма в никой нормативен акт (ясно посочено и потвърдено от практиката на АССГ и ВАС) /напротив [5] /, такова тълкуване няма в съдебната практика (напротив видно от разгледаните и цитирани съдебни актове), такива изводи няма и в правната литература, напротив [6] .
Очевидно е, че въпросът е риторичен тъй като отговорът е пределно ясен. Проблемът обаче е много по-дълбок – подобни действия имат много сериозно отражение и последствия върху стопанската практика и бизнеса като цяло. Администрацията насажда една откровено невярна теза, без каквито и да е аргументи и опора в нормативната уредба, съдебната практика и професионалната (научна и практическа) литература, с което практически се намесва, най-общо казано, в свободата на стопанските субекти (данъчно задължени лица) и най-вече налага санкции и негативни последствия върху нормални стопански операции, което има изключително вредоносни последствия. Разбира се, това води до множество спорове, които, както е всеизвестно, са твърде времеемки и ресурсоемки, което отнемане от потенциала на икономическите субекти и води до огромни обществени загуби в най-широк смисъл.
Именно това е концептуалният смисъл на тези редове – необходимостта да се поучим от грешките си, които водят до сериозни негативни последици (посочени по-горе) и да обединим усилията си за същностна промяна. Въпреки разбиранията и идеите, които имам, плод на задълбоченото изследване и познаване на тези процеси, в продължение на повече от двадесет години, не считам, че този въпрос може да бъде развит, а и следва да се направи в ограничен обем, тъй като той следва да е част от едно по цялостно решение в един по-широк контекст. Въпроси, които след тридесет години и продължаващите примери (някои от които откровено крещящи) [7] , е абсолютно наложително да бъдат дискутирани и да им се намери адекватно обществени приемливо и отговорно решение в открит диалог и взаимоотношения между администрацията, бизнеса и професионалната общност. Всяка една от тези страни трябва да поеме и да носи своята отговорност и даде своя принос в този процес [8] . Това налага кардинални промени и реформи. Ръкавицата е хвърлена, да видим …
Велин ФИЛИПОВ, дипломиран експерт-счетоводител и регистриран одитор, счетоводен, данъчен и бизнес консултант, Управляващ съдружник във „Филипов и партньори“
______
[1] Има се предвид Становище на ЦУ на НАП с Изх. № № 33-00-165#1 от 09.06.2022 г. в отговор на поставен въпрос от Института на дипломираните експерт-счетоводители в България., което е публикувано по-долу в този брой. С това становище на практика кардинално се отрича и променя насажданата до този момент позиция на същата администрация.
[2] Настоящият материал не си поставя за цел да разглежда техническите детайли на този пример, предвид различната цел на материала. Необходимо е отделно техническо разглеждане на въпроса, предвид някои странни изисквания и очаквания (в иначе концептуално верният) отговор на ЦУ на НАП; необходимостта от изясняване на отчитането и представянето на тези стопански операции в счетоводен аспект – в текущата отчетност и финансовите отчети; евентуалната необходимост от промяна на Националните счетоводни стандарти (в частност СС 1 – Представяне на финансови отчети – т. 20.3); необходимостта от промяна, включително на контролите в годишния отчет за дейността, администриран от Националния статистически институт, и т.н.
[3] Дори и да приема, че не може да има авансово разпределение на дивидент (което ще стане ясно че изобщо не е вярно), то подобни изводи и класификации са изцяло професионално произволни и необосновани. Изводът за наличие на скрито разпределение е напълно несъстоятелен, ако след изтичане на финансовата година и приемане на годишния отчет е налице балансова печалба в размер, равен или превишаващ авансово разпределената сума за дивидент. Това не само ще потвърди правилността на предварителната преценка за размера на печалбата, но и ще покаже, че дори и според погрешната теза на НАП, това има само временен характер (в най-фискалният прочит може да бъде заемообразно отношение), което в крайна сметка представлява „нормално“ изплащане на дивидент и при никакви обстоятелства нито според буквата, нито според духа на материалния закон, може да бъде квалифицирано като скрито разпределение на печалбата.
[4] Няма да се спирам, тъй като не е предмет на настоящите редове, че предмет на този съдебен спор е друга „налудничава“ идея на администрацията да не приеме, че подобно разпределение има характер на дивидент и вместо облагане с 5 % при източника, да иска облагане с 10 % (в едно с лихви) при местното физическо лице, като доход от други източници (незнайно какви) на основание чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ.
[5] За повече подробности – виж чл. 115в от Закона за публичното предлагане на ценни книжа.
[6] Проф. д-р Огнян Герджиков в своя коментар на Търговския закон приема, че: „Допустимо е да се извършват и предварителни плащания за сметка на очакваната печалба. Тази възможност трябва да бъде предвидена в дружествения договор или да произтича от решение на ОС. Допустимостта на такива плащания обаче трябва да почива на обоснована прогноза за очакваната годишна печалба. При всички случаи не трябва да се нарушава покритието на капитала. Затова предварителните плащания трябва да стават на основата на междинен баланс“ ( Герджиков, О., Коментар на Търговския закон. Книга втора, чл. 113-157, СОФИ-Р, С. 2000 г. ).
[7] Освен разгледания, като най-пресен пример, за съжаление могат да бъдат посочени още значително количество такива – напълно непоследователното и необосновано тълкуване, създадена и наложена практика от Министерство на финансите относно счетоводното третиране и признаване на правителствени дарения и помощи, без наличие на ясни и издържани професионални мотиви и аргументи; „данъчното“ тълкуване на и изисквания към чл. 134 от Търговския закон относно допълнителните парични вноски; цялостното третиране на взаимоотношенията и регулациите между свързани лица, включително и отношенията между физически лица или физически и юридически лица и много други.
[8] Ако трябва да бъда още по-откровен, често оставам с разбирането и усещането, че не се осъзнава отговорността, мащаба и последствията от създаване и налагане на една или друга счетоводна и данъчна практика, което допълнително задълбочава проблемите.
