Редът и начинът на облагане на доходите от наем или от друго възмездно предоставяне за ползване на права или имущество зависят от това дали получателят на дохода е местно или чуждестранно физическо лице.
По правило, данъкът върху дохода от наем се начислява и внася от местното физическото лице – наемодател, което получава дохода, а не от лицето – наемател, което го изплаща.
Спрямо другите доходи на местните физически лица се прилага обратният принцип – данъкът се начислява и удържа от тези, които начисляват и изплащат доходите, а не от физическите лица, които ги получават.
Обстоятелството, че за редица видове доходи от трудови и извънтрудови правоотношения дължимият данък се определя не от получателите, а от лицата, които ги изплащат, създава лъжливо впечатление в местните физически лица, че и доходите от наеми също се облагат от тези, които ги изплащат.
Това налага специфичният ред и начин за определяне и внасяне на дължимия данък за доходите от наем, получавани от местни физически лица, да бъде допълнително пояснен. Такъв е и мотивът за настоящия коментар.
1. Данъчно облагане на местни физически лица, получили доход от наем през данъчната година
а) Определяне на състава и обхвата на доходите от наем
На основание чл. 31 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) облагаемият доход от наеми, или от друго възмездно предоставяне за ползване на движимо или недвижимо имущество, се определя като придобитият доход се намали с 10 на сто нормативно признати разходи.
Следва да се има предвид, че за доход от наем се смятат и придобитите вноски по договор за лизинг, в който не е изрично предвидено прехвърлянето на правото на собственост върху имуществото.
Като доходи от наем се третират и възнагражденията по договори за франчайз и факторинг, както и по други договори за предоставяне на права за ползване. Франчайзът и факторингът са дефинирани в § 1, т. 10 и 11 от Допълнителните разпоредби (ДР) на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО), както и в т. 8 на § 1 от ДР на ЗДДФЛ, препращаща към посочените разпоредби от корпоративния закон.
Франчайзът е съвкупност от права на индустриална или интелектуална собственост, отнасящи се до търговска марка, търговски имена, фирмени знаци, изработени модели, дизайни, авторско право, ноу-хау или патенти, предоставени срещу възнаграждение, за да се ползват за продажба на стоки и/или за предоставяне на услуги.
Факторингът е сделка за прехвърляне на еднократни или периодични парични вземания, произтичащи от доставка на стоки или предоставяне на услуги, независимо дали лицето, придобило вземанията (фактор), поема риска от събирането на тези вземания срещу възнаграждение.
б) Определяне и внасяне на авансовия данък през данъчната година
Авансовият данък за доходи от наем или от друго възмездно предоставяне за ползване на права или имущество се регламентира в чл. 44 ЗДДФЛ. Според него лице, придобило такива доходи, дължи авансово данък върху разликата между облагаемия доход по чл. 31 и осигурителните вноски, които лицето е задължено да прави за своя сметка.
Както е известно, от 01.01.2009 г. лицата с 50 или над 50 на сто намалена работоспособност дължат авансов данък за доходи от наем, след като облагаемият доход на лицето от всички източници на доход, придобит от началото на данъчната годината и подлежащ на облагане с данък върху общата годишна данъчна основа, намален с удържаните или внесени за сметка на лицето задължителни осигурителни вноски, превиши 7920 лв. (ал. 2 от чл. 44 на закона). Това означава, че ако през течение на данъчната година местно физическо лице с 50 или над 50 на сто намалена работоспособност получи облагаем доход от наем и от всички други източници, който превишава сумата от 7920 лв., за превишението дължи авансов данък. Данъчната ставка за превишението е 10 на сто.
Така определеният авансов данък за дохода от наем се внася в сроковете и по реда на чл. 67 и 68 ЗДДФЛ.
Данъкът, съгласно чл. 67 ЗДДФЛ, се внася до 15-о число на месеца, следващ тримесечието на придобиване на дохода. Данъкът за дохода от наем, получен през първото тримесечие, се внася до 15 април на текущата данъчна година, данъкът за доход от наем, получен през второто тримесечие – до 15 юли, а данъкът за третото тримесечие – до 15 октомври.
Не се внася авансов данък за доходите от наем, придобити през четвъртото тримесечие на данъчната година. Тяхното облагане става с окончателен данък чрез подаването на годишна данъчна декларация от местното физическо лице, което ги е получило.
Според чл. 68 от закона авансовият данък се внася в републиканския бюджет по сметката на ТД на НАП, по постоянния адрес на местното физическо лице. Когато не може да се установи мястото за внасяне, данъкът се внася в републиканския бюджет по сметката на ТД на НАП – гр. София.
в) Годишно деклариране и облагане на доходите от наем, получени от местно физическо лице
Годишната данъчна основа на местни физически лица от наем или от друго възмездно предоставяне за ползване на права или имущество се определя, като облагаемият доход по чл. 31, придобит през данъчната година, се намали с вноските, които лицето е задължено да прави за данъчната година за своя сметка по реда на Закона за здравното осигуряване (ЗЗО).
Облагаемият доход на местното физическо лице от наем или от друго възмездно предоставяне за ползване на права или имущество не се намалява със задължителните осигурителни вноски по Кодекса за социалното осигуряване, защото доходите от наем не са от трудови правоотношения. Лицата, които не са осигурени на друго основание обаче, са задължени да внасят здравни осигуровки по Закона за здравното осигуряване по реда на чл. 40, ал. 5 ЗЗО. Именно тези осигуровки се имат предвид при формирането на годишната данъчна основа.
Съгласно чл. 50, ал. 1 ЗДДФЛ придобитият през годината облагаем доход, включително и дохода от наем, подлежащ на облагане с данък, се декларира с годишна данъчна декларация по образец. Тя се подава в ТД на НАП по постоянния адрес на местното физическо лице до 30 април на следващата данъчна година.
Местното физическо лице, получило доходи от наем, е длъжно да ги декларира в Приложение № 4 на годишната данъчна декларация, която се подава в срок до 30 април на следващата данъчна година.
Приложението се състои от три части (“Формиране на облагаемия доход”, “Формиране на годишната данъчна основа”, “Авансово внесен данък по реда на ЗДДФЛ”), като част I – “Формиране на облагаемия доход” се състои от четири таблици:
- в Таблица 1 се декларират доходите от наем на недвижимо имущество и вноски по договор за лизинг, в който не е предвидено прехвърляне на право на собственост на недвижимото имущество;
- в Таблица 2 се декларират доходите от наем на движимо имущество и вноски по договор за лизинг, в който не е предвидено прехвърляне на право на собственост на движимото имущество;
- в Таблица 3 се декларират доходи от възнаграждения по договор за франчайз, факторинг и по други договори за предоставяне за ползване на права;
- в Таблица 4 се декларират доходи при прекратяване на договор за лизинг на недвижимо и/или движимо имущество, в който изрично е предвидено прехвърляне правото на собственост преди изтичане срока на договора и без да се прехвърли правото на собственост.
Във всяка таблица на отделен ред се посочват данни – номер, име/наименование на наемателя, платец на дохода от наем, адрес и вид на недвижимото или движимо имущество, съответния код на дохода и размера на дохода под формата на наем.
Доходите от наем за отделните обекти – движимо и недвижимо имущество, посочени на отделните редове от таблиците, се сборуват и се определя сумата на дохода за отделната таблица. Така определената сума на дохода се намалява с 10 на сто разходи за дейността, а остатъкът представлява облагаем доход от съответната таблица.
Облагаемият доход от всяка таблица формира общия размер на облагаемия доход от наем или от друго възмездно предоставяне за ползване на права или имущество на местното физическо лице, който се посочва на ред 1 в част II – “Формиране на годишната данъчна основа” на приложението. От него се приспадат задължителните осигурителни вноски и се определя годишната данъчна основа за доходите от наем от източник в България. Тя се посочва на ред 3 в част IV на годишната данъчна декларация.
Приложение № 4 на годишната данъчна декларация за доходите от наем се попълва от всяко местно физическо лице, което е получило такива доходи, независимо от техния размер и независимо от това дали лицето е получило или не други облагаеми доходи през данъчната година.
При попълване на Приложение № 4 на годишната данъчна декларация, трябва да се има предвид следното:
- доходите от имущество – съпружеска имуществена общност, се разделят поравно между съпрузите, освен ако със съдебен акт не е предвидено друго. Всеки от съпрузите декларира своята част от дохода;
- доходите, получени от рента, аренда, или от друго възмездно предоставяне за ползване на земеделска земя, не се декларират;
- при прекратяване на договор за лизинг, в който изрично е предвидено прехвърляне правото на собственост преди изтичане на договора и без да се прехвърля правото на собственост върху движимото или недвижимо имущество, което е предмет на договора, целият размер на неподлежащите на връщане вноски се смята за доход от ползване на на имущество (наем), придобит към момента на прекратяването. Тези, неподлежащи на връщане лизингови вноски, се посочват в Таблица 4, на ред 4.1 в част I.
Облагаемият доход по чл. 31 ЗДДФЛ, посочен в Таблица 4, ред 4.3, се намалява с облагаемия доход, определен по реда на чл. 33, ал. 9 ЗДДФЛ в Приложение 5, част I, Таблица 6 от годишната данъчна декларация по чл. 50 ЗДДФЛ за доходи, придобити през 2007 г. и/или 2008 г. Този доход се посочва на ред 4.4, Таблица 4, част I.
2. Данъчно облагане на чуждестранни физически лица, получили доходи от наем
Според чл. 8, ал. 6, т. 5 ЗДДФЛ доходите на чуждестранните физически лица от наем или друго възмездно предоставяне на движимо и недвижимо имущество се смятат за доходи от източник в България. Доходите от наеми на чуждестранните физически лица, които са от източник в България, се облагат с окончателен данък. Те са изрично посочени в чл. 37, ал. 1, т. 4 ЗДДФЛ. Данъкът е в размер 10 на сто съгласно чл. 46, ал. 1 от закона и се удържа от лицата, които изплащат такива доходи на чуждестранни физически лица. Така определеният данък се внася в сроковете и по реда на чл. 65 -68 от закона.
В чл. 65, ал. 1 ЗДДФЛ е посочено, че данъкът за доходите по чл. 37, ал. 1, т. 1-9 и чл. 38, ал. 10 (в т.ч. и доходът от наем на чуждестранно лице) се удържа и внася от предприятието или от самоосигуряващото се лице – платец на дохода. Това става в срок до края на месеца, следващ месеца на начисляването на дохода от предприятието или изплащането на дохода от самооосигуряващото се лице.
Видно е, че предприятието удържа и внася дължимия данък при начисляване на дохода, а самоосигуряващите се лица – при изплащането на дохода.
Следва да се има предвид, че съгласно чл. 65, ал. 9 ЗДДФЛ, ако доходът е в полза на лице, което е местно на държава, с която РБългария има сключена Спогодба за избягване на двойното данъчно облагане, окончателният данък се удържа и внася от предприятието или от самоосигуряващото се лице – платец на дохода, в тримесечен срок от началото на месеца, следващ месеца на начисляването/изплащането на дохода. По силата на чл. 55, ал. 1 ЗДДФЛ предприятията и самоосигуряващите се лица, платци на доходи, удържали окончателен данък за начислени/изплатени доходи на чуждестранни лица, са длъжни да декларират това с данъчна декларация по образец. Тя се подава до края на месеца, следващ тримесечието на внасяне на данъка.
В чл. 57 на закона е указано, че данъчната декларация по чл. 55, ал. 1 се подава в ТД на НАП по място на регистрация, или където подлежи на регистрация платецът на дохода.
Когато чуждестранното лице е получило доходи чрез пълномощник, който е с постоянен адрес в страната, данъкът се внася в републиканския бюджет по сметка на ТД на НАП по постоянния адрес на пълномощника.
В случай че платецът на дохода не е задължен да удържа и внася данъка (например, ако наемателят – платец на дохода е физическо лице), данъчната декларация по чл. 55, ал. 1 се подава от лицето, което е придобило дохода, т.е. от наемодателя.
В този случай данъкът се внася от чуждестранното лице, придобило дохода, до 15-о число на месеца, следващ тримесечието на придобиване на дохода (чл. 67, ал. 1 ЗДДФЛ), а декларацията се подава в срока за внасяне на данъка – до 15-о число на месеца, следващ тримесечието на придобиване на дохода (чл. 56, ал. 2 ЗДДФЛ).
Удостоверението по чл. 58 ЗДДФЛ за платен данък от чуждестранното лице се издава въз основа на искане от лицето. Искането се подава в ТД на НАП, където е подадена данъчната декларация по чл. 55 от закона.
Главното водещо условие за издаване на това удостоверение е окончателният данък да бъде платен.
Проф. Костадин ИВАНОВ, данъчен експерт
