В срок до 31.01.2018 г. работодателите, които към 31.12.2017 г. се считат за работодатели по основно трудово правоотношение за своите работници и служители, трябва да преизчислят данъка върху доходите от трудовите им правоотношения на годишна база. Това е едно от основните годишни задължения по Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ). Механизмът за извършването му е добре познат в практиката и с основание може да се каже, че не е променян съществено през последните няколко години.
Независимо от това често се допускат грешки и неточности при прилагането на законовите разпоредби, касаещи този процес. Отчитайки това, настоящият материал ще припомни основните ангажименти на работодателя, касаещи коректното му изпълнение, като ще акцентира върху най-новите и важни моменти.
Редът за извършване на годишно облагане на доходите от трудови правоотношения от работодателя е регламентиран в нормата на чл. 49 ЗДДФЛ и съдържа няколко основни стъпки, които ще бъдат разгледани по-долу в настоящата статия.
1. Определяне на годишната данъчна основа
Предвид разпоредбата на чл. 49, ал. 1 ЗДДФЛ най-напред е необходимо да се формира годишна данъчна основа за доходите по трудови правоотношения на съответния работник или служител. Съгласно чл. 25, ал. 1 ЗДДФЛ годишната данъчна основа за доходите от трудови правоотношения се определя, като облагаемият доход, придобит през годината, се намалява с удържаните от работодателя задължителни осигурителни вноски, които са за сметка на физическото лице, по реда на Кодекса за социалното осигуряване (КСО) и Закона за здравното осигуряване (ЗЗО), както и с внесените в чужбина задължителни осигурителни вноски, които са за сметка на физическото лице. Към така изчислената сума се добавя годишната данъчна основа по чл. 25, ал. 3, в случай че през течение на годината физическото лице е придобило доходи и като „морско лице“. На основание чл. 25, ал. 3 ЗДДФЛ, годишната данъчна основа за доходите, придобити като „морско лице“, е 10 на сто от определената по общия ред годишна данъчна основа.
Ще припомня, че при определянето на годишната данъчна основа и на годишния данък не се включват доходите от правоотношения, които се определят като трудови по смисъла на § 1, т. 26, буква „и“1 от Допълнителните разпоредби на закона (вж. чл. 49, ал. 1 и 8 ЗДДФЛ). Тези доходи се облагат при работодателя само авансово, а годишно – с подаване на годишна данъчна декларация по чл. 50 ЗДДФЛ от физическото лице.
Когато през течение на годината работникът/служителят е работил при друг работодател, на основание чл. 49, ал. 2 ЗДДФЛ, работодателят, който към 31.12.2017 г. се счита за такъв по основно трудово правоотношение за това лице, включва придобитите от другите работодатели доходи при изчисляването на годишната данъчна основа, ако лицето му предостави служебна бележка от другия работодател. В случай че такава служебна бележка не е представена, отговорността за определянето на годишната данъчна основа и на годишния размер на данъка е на съответния работник или служител. В тези случаи, предвид разпоредбите на чл. 50, ал. 1 и чл. 52, ал. 1, т. 1 и 2 ЗДДФЛ, може да се окаже, че физическото лице е задължено да подава годишна данъчна декларация, независимо от факта, че през течение на годината е получавало доходи единствено по трудови правоотношения.
Необходимо е да се уточни, че непредставянето на служебна бележка по чл. 45, ал. 1 ЗДДФЛ от друг работодател (ако лицето има или е имало такъв през течение на годината) не освобождава работодателя по основното трудово правоотношение от ангажиментите му по чл. 49 ЗДДФЛ. Това означава, че в тези случаи преизчисляването на годишната данъчна основа и на годишния данък ще обхване само доходите, които работодателят по основното трудово правоотношение е изплатил на съответния работник или служител.
2. Прилагане на данъчните облекчения
След като се формира годишна данъчна основа, трябва да се приложат данъчните облекчения, които законът предвижда, разбира се, ако са налице всички необходими обстоятелства за това. В тази връзка е необходимо да се спазват разпоредбите на чл. 49, ал. 3 и 4 ЗДДФЛ, като следва да се има предвид, че тук е направено едно важно допълнение, което е в сила от 01.01.2017 г.
Най-напред обаче ще уточня, че броят и видът на данъчните облекчения, които могат да се ползват чрез работодателя по основното трудово правоотношение, са идентични с тези от предходната година. С оглед разпоредбата на чл. 49, ал. 3 ЗДДФЛ, при определени условия работодателите могат да прилагат всички данъчни облекчения, регламентирани в глава четвърта на ЗДДФЛ, с изключение на:
- данъчното облекчение за млади семейства по чл. 22а; и
- новото данъчно облекчение за направени безкасови плащания по чл. 22д ЗДДФЛ.
Посочените две данъчни облекчения могат да се ползват от физическите лица единствено с подаване на годишна данъчна декларация по чл. 50 ЗДДФЛ за 2017 г., включително когато през течение на годината са получавали само доходи от трудови правоотношения.
На основание чл. 49, ал. 3 ЗДДФЛ, годишната данъчна основа за доходите от трудови правоотношения може да се намали от работодателя по основното трудово правоотношение със:
- годишния размер на данъчното облекчение за намалена работоспособност по чл. 18 ЗДДФЛ (7920 лв.);
- годишния размер на данъчното облекчение за лични вноски за доброволно осигуряване и застраховане, регламентиран в чл. 19, ал. 1 ЗДДФЛ, при условие че сумите са удържани от работодателя при изплащане на възнаграждението през течение на годината;
- данъчното облекчение за лични вноски за осигурителен стаж при пенсиониране, съгласно чл. 20 ЗДДФЛ;
- данъчното облекчение за дарения по чл. 22 ЗДДФЛ, ако същите са удържани от работодателя при изплащане на възнаграждението през течение на годината;
- данъчното облекчение за деца по чл. 22в ЗДДФЛ; и
- данъчното облекчение за деца с увреждания по чл. 22г ЗДДФЛ.
Прилагането на изброените данъчни облекчения е обвързано с необходимостта от предоставянето на конкретни документи пред работодателя. Броят и видът на тези документи зависи от броя и вида на облекченията, които физическото лице ще ползва чрез работодателя си.
Предвид новата т. 8 в чл. 49, ал. 4 ЗДДФЛ, независимо от вида на облекчението, което работникът или служителят желае да ползва чрез работодателя по основното си трудово правоотношение, е необходимо да се представи писмена декларация, че към момента на подаването й пред работодателя лицето няма подлежащи на принудително изпълнение публични задължения или че за данъчната година ще подава годишна данъчна декларация. Това изискване беше въведено с промените, направени в ЗДДФЛ в края на 2016 г., и е в сила от 01.01.2017 г., като за първи път ще се приложи сега при предстоящото годишно облагане на доходите от трудови правоотношения. Въпросната декларация следва да се представи пред работодателя в периода от 30.11. до 31.12.2017 г., какъвто е визираният в чл. 49, ал. 4
ЗДДФЛ срок за представяне на всички документи, необходими за ползване на облекченията. Декларацията се попълва в свободна форма, като законодателят не е предвидил специален образец. Не е необходимо към нея да се прилагат документи, доказващи декларираното обстоятелство, а именно че към момента на подаването й пред работодателя лицето няма подлежащи на принудително изпълнение публични задължения или че за данъчната година ще подава годишна данъчна декларация.
По отношение на останалите документи, които трябва да се представят пред работодателя, няма промяна, а именно в зависимост от вида на облекчението, на което лицето има право, се изисква: копие на валидно решение на ТЕЛК/НЕЛК (за данъчното облекчение за лица с намалена работоспособност); копия на договорите със съответното застрахователно и/или осигурително дружество (за данъчното облекчение за лични вноски за доброволно осигуряване и застраховане); копия на документи, удостоверяващи направените вноски по реда на чл. 9а КСО (за данъчното облекчение за лични вноски за осигурителен стаж при пенсиониране); копия на документи, удостоверяващи, че надареното лице е сред изброените в чл. 22 ЗДДФЛ и че предметът на дарението е получен (за данъчното облекчение за дарения); декларация по чл. 22в, ал. 8 ЗДДФЛ (образец 2005), включително приложенията към нея (за данъчното облекчение за деца); копие от валидно решение на ТЕЛК/НЕЛК и декларация по чл. 22г, ал. 7 ЗДДФЛ (образец 2006), включително приложенията към нея (за данъчното облекчение за деца с увреждания).
Обръщам внимание, че декларациите по чл. 22в, ал. 8 и чл. 22г, ал. 7 ЗДДФЛ се представят ежегодно, т.е. ако определен работник или служител е ползвал данъчно облекчение за деца и/или за деца с увреждания за предходната 2016 г. и желае да приложи намаленията и за 2017 г., е необходимо отново да попълни и представи пред работодателя си съответните образци на декларации (образец 2005 и/или образец 2006) и приложенията към тях. Това е така, тъй като данъчното облекчение се определя в годишен размер и се изисква деклариране на обстоятелства към определена дата (31 декември на данъчната година). Ежегодно трябва да се представя и декларацията от другия родител, че същият няма да ползва облекчение за деца и/или за деца с увреждания, освен в предвидените от закона изключения, когато такава декларация не се изисква.
Предвид изричната разпоредба на чл. 49, ал. 4 ЗДДФЛ, предоставянето на изброените по-горе документи е едно от условията, при наличието на които данъчните облекчения е възможно да се ползват чрез работодателя по основното трудово правоотношение (чл. 49, ал. 4 ЗДДФЛ). Това се отнася и за писмената декларация посочена в нормата на чл. 49, ал. 1, т. 8 ЗДДФЛ, т. е. ако такава не му е предоставена, работодателят не следва да прилага изброените в чл. 49, ал. 3 ЗДДФЛ данъчни облекчения. В определени случаи това може да доведе до определяне на допълнителен данък, ако лицето е ползвало данъчно облекчение при авансовото облагане по реда на чл. 42 ЗДДФЛ.
ПРИМЕР:
На 17.09.2017 г. физическо лице, работещо по трудово правоотношение, е сключило договор за доброволно пенсионно осигуряване, копие от който е представило пред работодателя си. Вноските се удържат от трудовото възнаграждение на лицето и се превеждат от работодателя. На основание чл. 42, ал. 3, т. 2 ЗДДФЛ, за целите на авансовото облагане, работодателят е приложил облекчението по чл. 19, ал. 2 ЗДДФЛ.
В конкретния случай ще приемем, че до края на 2017 г. размерът на ползваното намаление е равен на направените през годината вноски общо в размер на 1000 лв., т.е. лицето е реализирало икономия от данък в размер на 100 лв. В срок от 30.11. до 31.12.2017 г. това лице трябва да предостави писмената декларация по чл. 49, ал. 4, т. 8 ЗДДФЛ.
В случай че не го направи, работодателят не следва да прилага годишния размер на облекчението по чл. 19, ал. 1 ЗДДФЛ (1000 лв.) при определянето на годишния данък, в резултат на което същият ще бъде по-висок от авансово внесения по реда на чл. 42 ЗДДФЛ.
Важно е да се има предвид, че ако физическото лице не е представило необходимите документи пред работодателя по основното трудово правоотношение или не е ползвало данъчно облекчение за лични вноски за доброволно осигуряване и застраховане и/или данъчно облекчение за дарения, тъй като съответните суми не са внесени чрез работодателя, това лице може да ползва намаленията по реда на чл. 23 ЗДДФЛ, т. е. с подаване на годишната данъчна декларация по чл. 50. Тази възможност се отнася и за случаите, в които придобитите през годината доходи са единствено от трудови правоотношения.
Обръщам внимание, че независимо дали физическото лице ще подава, или не годишна данъчна декларация, работодателят по основното трудово правоотношение е длъжен да определи годишен размер на данъка и съответно да приложи предвидените в закона данъчни облекчения, ако лицето му представи всички необходими за това документи.
3. Определяне и деклариране на годишния данък
Правилата, касаещи определянето и декларирането на дължимия годишен данък, не са променяни през последните няколко години, поради което само ще ги припомня в хронологичен ред:
- в съответствие с разпоредбата на чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ, работодателят по основното трудово правоотношение изчислява годишния размер на данъка, като умножава определената от него годишна данъчна основа, намалена с данъчните облекчения по чл. 49, ал. 3, с данъчна ставка 10 на сто;
- от определения годишен размер на данъка се приспада авансово удържаният и/или внесеният през годината от работодателя и/или от други работодатели на база представените от лицето служебни бележки за доходи от трудови правоотношения, получени през годината (вж. чл. 48, ал. 3 ЗДДФЛ);
- На основание чл. 48, ал. 8 ЗДДФЛ, така получената разлика се закръглява към всеки пълен лев.
Следващите действия на работодателя спрямо конкретния работник и служител се определят в зависимост от това дали получената след закръглението разлика е положителна, или отрицателна величина.
Когато размерът на годишния данък е по-висок от размера на авансово удържания, на основание чл. 49, ал. 5 ЗДДФЛ, разликата трябва да се удържи от лицето в срок до 31.01.2018 г. В случай че пълният размер на годишния данък не е удържан до 31.01.2018 г., на основание чл. 45, ал. 6 ЗДДФЛ, работодателят е задължен да издаде и да предостави, в срок до 05.02.2018 г., служебна бележка за придобития през годината облагаем доход и за удържания данък. В тези случаи физическото лице трябва да подаде годишна данъчна декларация по чл. 50 ЗДДФЛ за 2017 г., включително когато придобитият през годината доход е единствено от трудови правоотношения.
Когато размерът на годишния данък е по-нисък от размера на авансово удържания, което като хипотеза се среща по-често в практиката – на основание чл. 49, ал. 6 ЗДДФЛ, работодателят до 31.01.2018 г. трябва да възстанови разликата на съответния работник или служител. Възстановената сума може да се прихваща последователно от следващи вноски към държавния бюджет за данъци върху доходите от трудови правоотношения на лицето или на други лица (чл. 49, ал. 7 ЗДДФЛ). В случай че по някаква причина пълният размер на удържаната в повече сума няма да може да бъде възстановена на конкретното физическо лице, на основание чл. 45, ал. 6 ЗДДФЛ, работодателят е задължен да издаде и да предостави, в срок до 05.02.2018 г., служебна бележка за придобития през годината облагаем доход и за удържания данък. В тези случаи лицето може да поиска възстановяване и/или прихващане на надвнесената сума чрез подаване на годишна данъчна декларация по чл. 50 ЗДДФЛ.
След като извърши описаните по-горе действия за всяко отделно физическо лице, работодателят, в качеството си на данъчно задължено лице по смисъла на чл. 3 ЗДДФЛ, трябва да се разчете с бюджета. Ако е установен дължим данък по чл. 49, ал. 5 ЗДДФЛ, същият се внася от работодателя до 25.01.2018 г. в държавния бюджет по сметка на териториалната дирекция на НАП по мястото на регистрацията му. В същия срок дължимият данък по чл. 49, ал. 5 ЗДДФЛ следва да се декларира от работодателя в Декларация образец № 6 (Приложение № 4 към чл. 2, ал. 2 от Наредба Н-8 от 2005 г. за съдържанието, сроковете, начина и реда за подаване и съхранение на данни от работодателите, осигурителите за осигурените при тях лица, както и от самоосигуряващите се лица).
Лорета ЦВЕТКОВА, данъчен експерт
__________
1 В § 1, т. 26, б. „и“ от ДР на ЗДДФЛ са посочени правоотношенията, независимо от основанието за възникването им, със съдружници и член-кооператори, както и с акционери, притежаващи повече от 5 на сто от капитала на акционерното дружество, за полагане на личен труд в дружествата и кооперациите, в които те са съдружници, член-кооператори или акционери.
