Коментар на последната практика на НАП
В края на юли тази година, на своята официална интернет-страница, Националната агенция за приходите публикува Общо становище № 20-00-158 от 28.07.2014 г. относно съобразяване на административната практика с трайно установената практика на Върховен административен съд по приложение на чл. 70, ал. 1, т. 4 и 5, във връзка с § 1, т. 18 от ДР на ЗДДС относно правото на приспадане на данъчен кредит за леки автомобили и стоки или услуги, които са предназначени за поддръжката, ремонта, подобрението и експлоатацията на леки автомобили, включително за резервни части, комплектовка, горивни и смазочни материали.
Становището има за цел да даде указания на органите по приходите във връзка с необходимостта от привеждане на тяхната практика в съответствие с тази на ВАС по въпросите, свързани с правото на данъчен кредит за леките автомобили, и за стоките и услугите, влагани в тяхната поддръжка, ремонт и експлоатация.
Пълният текст на становището на НАП е публикуван след статията в този брой.
В становището е казано, че в общия случай не е налице право на приспадане на данъчен кредит за начислен ДДС по повод придобит или внесен лек автомобил по смисъла на § 1, т. 18 от Допълнителните разпоредби (ДР) на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС). Същото се отнася и за начисления данък за стоките или услугите, предназначени за поддръжката, ремонта, подобрението и експлоатацията на такъв автомобил. Поради което от първостепенна важност е да се установи дали конкретното превозно средство е лек автомобил по смисъла на нормативната уредба на ДДС и попада ли то в ограниченията, наложени от чл. 70, ал. 1, т. 4 и 5 ЗДДС.
В тази връзка е извършен анализ на практиката на Върховния административен съд (ВАС) и са откроени причините, поради които са отменяни ревизионни актове на органите по приходите, с които е отказвано право на данъчен кредит за начислен ДДС за получени доставки на автомобили. Подчертано е, че според върховните съдии ЗДДС е специален закон и съдържащото се в него определение за „лек автомобил” трябва да бъде ползвано за решаване на въпроса с правото на данъчен кредит за придобитите автомобили. Поради това съдът не приема практиката на органите по приходите, свързана с позоваване на Комбинираната номенклатура на ЕС за определяне вида на автомобила (посочени са и няколко конкретни решения на ВАС в тази връзка). Аналогично по проблема с правото на данъчен кредит за автомобилите, неприложими остават и нормите на други закони, като например Закона за движение по пътищата.
В писмото е акцентирано и на практиката на ВАС относно доказателствата, на базата на които се определя дали автомобилът е лек, или товарен съобразно дефиницията, дадена в
§ 1, т. 18 от ДР на ЗДДС. Според върховните съдии като доказателства следва да бъдат разглеждани и приемани свидетелството за регистрация в КАТ и/или сертификатът за съответствие от производителя на автомобила, определящ неговите технически характеристики. При съмнение относно техническите характеристики на автомобила, относими към определяне на вида му, според съдебната практика е необходимо да бъде назначена техническа експертиза, която може да бъде възложена както в ревизионното производство, така и да бъде поискана при спор в съдебната фаза. Съдът изрично е отбелязвал в свои решения, че органите по приходите не могат да правят експертни заключения, тъй като не са технически компетентни лица.
В тази връзка, за да реши проблемът с правото на данъчен кредит за придобит или внесен автомобил, съответно за стоките или услугите, предназначени за неговата поддръжка, ремонт, подобрение и експлоатация, органът по приходите, съобразявайки се с практиката на ВАС, следва да определи дали същият е лек автомобил по смисъла на § 1, т. 18 от ДР на ЗДДС. За целта е необходимо да се вземат предвид представените от данъчно задълженото лице – получател по доставката на автомобила, свидетелство за регистрация в КАТ и/или сертификат за съответствие от производителя на автомобила, определящ техническите му характеристики. Според писмото на НАП е допустимо да се извърши и оглед на автомобила, за да се прецени необходимостта от възлагане на техническа експертиза за определяне на вида му.
При положение че автомобилът попада в обхвата на дефиницията по § 1, т. 18 от ДР на ЗДДС, следва да бъде установено дали за него ще важи някое от изключенията, посочени в чл. 70, ал. 2 от същия закон. Ако това е така, за автомобила и за закупените във връзка с поддръжката, ремонта и експлоатацията му стоки и услуги ще е налице право на данъчен кредит, по общия ред на закона. В противен случай въпросното право на приспадане на ДДС няма да възникне.
Когато се установи, че автомобилът не попада в обхвата на § 1, т. 18 от ДР на ЗДДС, за начисления ДДС за доставката на същия, както и за стоките и услугите, свързани с поддръжката, ремонта и експлоатацията му, ще е налице право на приспадане на данъчен кредит.
Важно е обаче да се има предвид, че в тези случаи може да се стигне до приложимост на разпоредбата на чл. 9, ал. 3, т. 1 ЗДДС, според която при използване на стока за цели, различни от независимата икономическа дейност на лицето или за лични нужди, когато за същата изцяло или частично е приспадано право на данъчен кредит, използването се третира като безвъзмездна доставка на услуга, приравнена на възмездна за целите на ДДС.
Според становището на НАП при употребата на автомобилите в практиката е често срещано използването им за цели, различни от независимата икономическа дейност на лицето, или за лични нужди. При което, с оглед нормите на чл. 9, ал. 3, т. 1 или 2 ЗДДС, ще е налице безвъзмездна, приравнена на възмездна доставка на услуга по предоставяне на ползването на автомобила, за която трябва да се начислява данък. В тази връзка, според писмото следва да се установи реалното ползване на автомобила – за стопански и/или за лични нужди, като за целта се анализира наличието на пътни листове, разходо-оправдателни документи за използвано гориво, товарителници и други.
При констатиране наличието на въпросната безвъзмездна доставка на услуга, приравнена на възмездна, данъчната основа (върху която ще се дължи ДДС) се определя съгласно чл. 27, ал. 2, предложение първо от ЗДДС.
Съгласно указанието на НАП, сумата на направените преки разходи, свързани с извършването на услугата, ще включва амортизация на автомобила и възнаграждение на неговия водач. Ако регистрираното лице е ползвало пълен данъчен кредит за начисления му данък за получените доставки на стоки и услуги за поддръжка, ремонт и експлоатация на лекия автомобил (включително за резервни части, комплектовка, горивни и смазочни материали), данъчната основа на услугата по чл. 9, ал. 3 ЗДДС ще включва и частта от тези разходи, съответстваща на използването на автомобила за дейности, различни от икономическата дейност на лицето.
Ивайло КОНДАРЕВ, данъчен консултант
