В брой 86 на “Държавен вестник” от 02.11.2010 г. беше обнародван приетият от Народното събрание Закон за данък върху застрахователните премии, чийто проект правителството одобри през пролетта на тази година1. Законът влиза в сила от 01.01.2011 г.
1. Предмет на облагане
Предмет на облагане съгласно закона са застрахователните премии по облагаеми застрахователни договори. След като в чл. 2 от закона изрично се посочва, че не се облагат застрахователните премии по всички, а само по облагаемите застрахователни договори, това означава, че застрахователните премии по някои видове застраховки са изключени от обсега на закона.
В изключенията от облагане влизат няколко групи застраховки, а именно:
а) Застраховка “Живот” и “Рента”, “Женитбена и детска застраховка”, застраховка “Живот”, свързана с инвестиционен фонд, Постоянна здравна застраховка, “Изкупуване на капитал” и допълнителна застраховка към горепосочените. Изключени са следователно застраховките по раздел първи към Приложение № 1 към Кодекса за застраховането (КЗ). Общото между тях е, че имат капиталов и спестовен характер. При тях се изплаща уговорена застрахователна сума, а не обезщетение на конкретно настъпили вреди.
б) Договорите за застраховки на товари по време на международен превоз от Приложение № 1, раздел втори, буква “А”, т. 7 (товари по време на превоз – стоки, багаж и други), независимо от вида на превозното средство, когато началната или крайната точка на превоза е извън територията на Република България. Става дума за застраховки на вреди, причинени на превозваните стоки и багажи.
в) Договорите за застраховки на летателни апарати и плавателни съдове и гражданската отговорност на превозвачите им за вреди, причинени на трети лица.
г) Договорите за презастраховане и ретроцесия. Това не са същински застрахователни договори между потребители на застрахователни услуги, от една страна, и застрахователи, от друга страна, а договори, по които застраховател или презастраховател прехвърля (цедира) поетите от него рискове на друг презастраховател.
2. Данъчна ставка
Приетата в закона ставка на данъка е 2% от облагаемата данъчна основа.
3. Облагаема данъчна основа
Облагаемата данъчна основа е получената от застрахователя застрахователна премия. Данъчната основа се намалява с включените в застрахователната премия суми за Гаранционния фонд, за обезпечителния фонд по чл. 311д КЗ и за Държавен фонд “Земеделие” по Закона за подпомагане на земеделските производители, като съображението за това е да не се начислява данък върху парафискални такси.
Застрахователната премия е предмет на паричното задължение на застрахования. Тя е насрещната престация на носенето на риска от застрахователя. Премията е цената на застраховката, възнаграждението, което застрахованият дължи на застрахователя за това, че е поел застрахователната закрила на определени имуществени или неимуществени блага. Тя е паричната сума, платена от застрахования, срещу която възниква задължение за застрахователя да поеме определени рискове2.
Застрахователната премия обхваща рискова премия и административните разноски, представляващи комисионата за застрахователния агент, разноските по офиса, заплати на служителите и мениджърите, рекламни разноски, както и вноски във фондове за обезщетяване на непредвидими допълнителни вреди и лихви3.
Застрахователната премия обхваща т. нар. рискова премия – тази част от нея, която служи и е предназначена за изплащане на застрахователни обезщетения или суми при настъпване на застрахователното събитие. Премията включва и добавки, специфични за административните разходи на застрахователя, в които влиза и неговата печалба. Към рисковата премия се прибавят т.нар. парафискални такси, събирани от застрахователите, които се внасят в създадени със закон фондове. Такива са вноските в Гаранционния фонд, предвиден в чл. 287 и сл. oт Кодекса за застраховане, основен източник на приходи в който са вноски на застрахователи, осъществяващи задължителна застраховка “Гражданска отговорност на автомобилистите” или задължителна застраховка “Злополука” на пътниците в обществения транспорт, които вноски се определят въз основа на сключените задължителни застраховки “Гражданска отговорност на автомобилистите” и сключените задължителни застраховки “Злополука” на пътниците, включително граничните застраховки по чл. 259, ал. 2 КЗ. На следващо място, такива са вноските в Осигурителния фонд, по чл. 311б, с който се гарантират вземанията на потребители на застрахователни услуги при несъстоятелност на застраховател със седалище в Република България или на застраховател от трета държава, който е регистрирал клон по Търговския закон в Република България, но само по определени в кодекса застраховки, като застрахователите, които са лицензирани да предлагат застраховките по чл. 311в, ал. 2, правят вноски във Фонд за обезпечаване на застрахователни вземания, наричан по-нататък “обезпечителен фонд”, на базата на сключените от тях застрахователни договори. Вноските във фонда са част от застрахователните премии, събирани по сключените с физически и/или юридически лица застрахователни договори. Тези вноски са калкулирани в застрахователните премии, но те не отиват в техническите резерви на застрахователя, нито в държавния бюджет, а имат строго определено предназначение и образуват средствата на специално създадени със закон фондове, от които се изплащат обезщетения в случаите, когато няма основание застрахователите да отговарят. На трето място, такива са вноските, които застрахователите плащат в Държавен фонд “Земеделие” съгласно чл. 14, ал. 1, т. 3 от Закона за подпомагане на земеделските производители.
Както вече се посочи, според чл. 8, ал. 4 от закона, данъчната основа се намалява с включените в застрахователната премия суми, които се изплащат в горепосочените фондове.
Тясно свързани със застрахователните премии са бонусите и отстъпките, които правят застрахователите на застрахованите лица. Те не са уредени нормативно, но се практикуват активно от всички застрахователи, особено при т.нар. масови застраховки – “Каско” и “Гражданска отговорност”. Бонусът може да бъде безплатно допълнително покритие на определени рискове – например повреда на МПС след изтичане на гаранционния срок; валидност на покритието по застрахователния договор не само за България, но и за чужбина, без да се изисква допълнително заплащане; възможност за намаляване на застрахователната премия с 5, 10 или 20%, ако примерно не е имало ПТП през определен период от време, в случаите на подновяване на застраховката; отстъпки при еднократно плащане на дължимата премия; отстъпка при уговаряне на самоучастие от страна на застрахования и др.
Разликата между бонус и отстъпка се състои в това, че бонусът представлява допълнителна услуга или допълнително застрахователно покритие, което застрахователят предоставя на застрахования безплатно, докато отстъпката представлява процент от застрахователната премия, с който се намалява нейният размер. Бонусите и отстъпките не са задължителни елементи на застрахователната премия и обичайно те се обвързват със сбъдването на условие, което води до намаляване на риска – например ненастъпване на щета или поемане на самоучастие от застрахования. Поначало бонусите и отстъпките не влизат в данъчната основа. Но както ще видим по-нататък, те влизат в облагаемата основа, ако бъдат възстановени.
Според закона облагаемата данъчна основа следва да се определи по формулата:
Данъчна основа = брутна премия – парафискални такси – бонуси и отстъпки
4. Данъчно задължени лица
Данъчно задължени лица по закона са тези, които са длъжни да декларират и внасят данъка. Данъкът се включва, както се посочи по-горе, в застрахователната премия. Застрахователната премия се получава от застрахователите и данъкът се плаща на държавата от тях.
В чл. 3 от закона са посочени три категории данъчно задължени лица.
Първите са застрахователите, регистрирани и лицензирани у нас, вторите са застрахователите със седалища в друга държава – членка на ЕС, които осъществяват застрахователна дейност в България по силата на свободата на предоставяне на услуги, а третите са данъчните представители. Последните се назначават от всеки застраховател от държава – членка на ЕС, осъществяващ застрахователна дейност на основата на свободата на извършване на услуги. Те може да бъдат физически лица с постоянен адрес в РБългария или постоянно пребиваващи, независимо от тяхното гражданство. Функциите на данъчен представител може да се упражняват и от местно юридическо лице. По своята правна същност то е търговско дружество и към него законът поставя специални изисквания – да не се намира в производство по ликвидация или да не е обявено в несъстоятелност и да няма изискуеми и неплатени задължения към държавата от данъци или осигурителни вноски. Без значение е видът на дружеството – персонално или капиталово, т.е. то може да бъде събирателно, командитно, дружество с ограничена отговорност или акционерно дружество. Данъчният представител е доброволен представител на застрахователя със специална представителна власт – той представлява застрахователя само в правоотношенията, възникнали на основание разглеждания закон. Следователно, той трябва да бъде упълномощен от застрахователя, намиращ се в друга държава – членка на ЕС. Няма пречка застрахователят да замени данъчния представител с друг – например при смърт на физическото лице, при прекратяване на юридическото лице или при настъпване на други обстоятелства, които правят невъзможно осъществяването на тази дейност. Смятам обаче, че няма пречка самият данъчен представител сам да се откаже да изпълнява тази длъжност, макар това да не е предвидено изрично в закона. При отказ или при невъзможност да се изпълняват тези функции, данъчно задължено лице става застрахователят, лицензиран в друга държава – членка на ЕС. Данъчният представител отговаря солидарно и неограничено за задълженията по този закон на застрахователя, когото представлява. Отговорността настъпва автоматично, по силата на закона от момента на регистрацията на данъчния представител, до момента на неговото заличаване, по реда, предвиден в чл. 82 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) в компетентната териториална дирекция на Националната агенция за приходите (НАП).
Законът за данък върху застрахователните премии урежда и данъчно задълженото лице при прехвърляне на застрахователни портфейли по чл. 108 от Кодекса за застраховането. Тъй като в застрахователния портфейл се включват сключените от застрахователя договори по отделен вид застраховка и тъй като всички права и задължения по тях, включително и активите за покритие на техническите резерви, преминават върху поемащия застраховател – чл. 111, ал. 4 КЗ, то данъчно задължено лице по отношение на тези застрахователни договори става поемащият застраховател или данъчният представител на поемащия застраховател, ако е упълномощен такъв. Той поема отговорността за деклариране на преминалите при прехвърлянето на застрахователни портфейли застрахователни премии, ако се обхващат от закона.
5. Срокове за подаване на декларации
Данъчната декларация се подава за всяко тримесечие, в края на месеца, следващ тримесечието – чл. 14, ал. 1. Подава се еднократно и данъчна декларация за първия данъчен период, за който се дължи данък, в срок до края на следващия месец. Данъчните декларации се подават в териториалната дирекция на Националната агенция за приходите, по регистрация на данъчно задълженото лице.
6. Данъчно събитие
Облагането на застрахователната премия става в момента, в който застрахователят получава застрахователната премия. В този момент възниква задължението за внасяне на данъка. Ако застрахователната премия се изплаща при условията на разсрочено плащане, на облагане подлежи съответната част от нея. При разсрочено плащане на застрахователната премия – чл. 202 КЗ, всяко получаване на част от застрахователната премия се смята за отделно данъчно събитие. При забава на застрахования да плати текущата вноска от застрахователната премия данъчното събитие е не моментът на падежа, а моментът на реалното плащане на застрахователната премия. За данъчно събитие се смята денят на получаването на застрахователната премия от застрахователя. Без значение е дали той получава премията от застрахования директно или от застрахователния посредник. Принципът на реалното получаване на застрахователната премия е реализиран и в случаите, когато застрахователният договор е сключен чрез застрахователен посредник – застрахователен брокер или застрахователен агент. Макар застрахователните премии да се изплащат на посредниците, за застрахователя данъчното задължение се обвързва с предоставяне на получените от посредника парични суми на застрахователя.
Данък се дължи и когато задължението за плащане на застрахователна премия е погасено чрез прихващане. Денят на изискуемостта на данъка е денят на извършване на прихващането.
Данъкът се внася в определен срок. За невнесения в срок дължим данък застрахователят, респективно данъчният представител, дължи лихва съгласно Закона за лихвите върху данъци, такси и други подобни държавни вземания.
7. Връщане на застрахователни премии
Периодът за определяне на дължимия данък, наречен данъчен период, е календарният месец. Ако в рамките на данъчния период застрахователните премии бъдат върнати, данъкът върху върнатите премии подлежи на връщане на застрахованото лице. Това е така, защото дължимият данък за данъчния период е разликата между общата сума на данъка, който е изискуем от застрахователя за данъчния период, и общата сума на данъка върху върнатите застрахователни премии през този данъчен период. Общата сума на данъка върху върнатите застрахователни премии през данъчния период се определя, като сумата на вече обложените застрахователни премии, които са върнати през този данъчен период, се умножи по данъчната ставка.
Връщане на застрахователни премии може да настъпи при предсрочно прекратяване на застрахователния договор за имуществено застраховане или в случаите на надзастраховане. Застрахователният договор се прекратява в случаите, предвидени в Кодекса за застраховането – чл. 196, ал. 1 КЗ, или на основания, предвидени в него, когато те не противоречат на правилата на добрите нрави и интересите на потребителите на застрахователни услуги не се засягат необосновано – чл. 196, ал. 2 КЗ. Предсрочно прекратяване и връщане на част от платените застрахователни премии се среща при условията на чл. 190, ал. 1 КЗ – ако при сключването на застрахователния договор обстоятелство от съществено значение за риска не е било известно на страните и страните не могат да постигнат съгласие за изменение на договора, предложителят може да прекрати договора, а застрахователят възстановява частта от платената премия, която съответства на неизтеклия срок на застрахователния договор. Премиите подлежат на връщане и ако застрахователният договор е нищожен поради липса на застрахователен интерес – чл. 195, ал. 1 КЗ, застрахованият не е знаел или не е трябвало да знае за липсата на застрахователен интерес, както и ако е уговорена по-голяма сума от действителната, съответно възстановителната стойност на застрахованото имущество и застрахованият е бил добросъвестен – т.нар. надзастраховане – чл. 204 КЗ.
При връщане на вече обложена застрахователна премия или на част от нея застрахователят възстановява на застрахования и данъка. Подлежащата на връщане застрахователна премия се умножава по данъчната ставка. Данъкът, подлежащ на възстановяване, се възстановява едновременно с връщането на застрахователната премия или на частта от нея.
Ако бонусът или отстъпката бъдат възстановени на застрахователя и се дължи увеличената застрахователна премия, възниква задължение за плащане на данък върху възстановената част в деня на получаването или прихващането на бонусите или отстъпките от застрахователя.
Проф. д-р Поля ГОЛЕВА
_____________
1 Вж. Голева, П., За новия данък върху застрахователните премии, сп. “Финанси и право”, бр. 8, 2010 г., с. 68.
2 Вж. Интернет: odit.info Нормативи Архив СС 3.
3 Вж. Голева, П., сп. “Търговско право”, Търговски сделки, 2008 г., С., с. 191.
