Авансово облагане на доходите от други източници по чл. 35 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица

От 01.01.2016 г. паричните доходи от други източници по чл. 35 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) се облагат с авансов данък, но само в случаите, когато платецът на тези доходи е предприятие или самоосигуряващо се лице. Това задължение произтича от новоприетата разпоредба на чл. 44а ЗДДФЛ.

Облагаемите доходи по чл. 35 ЗДДФЛ са: обезщетения за пропуснати ползи и неустойки с такъв характер; награди от игри, от състезания и конкурси, които не са предоставени от работодател или възложител; лихви, включително съдържащи се във вноските по лизинг (с изключение на лихвите по банкови сметки на местни физически лица); производствени дивиденти от кооперации; упражняване на права на интелектуална собственост по наследство; доходи от всички други източници, които не са изрично посочени в ЗДДФЛ и не са обложени с окончателни данъци по реда на ЗДДФЛ или ЗКПО.

Следва да се има предвид, че предоставените от работодател/възложител награди (в пари или в натура) на физически лица, във връзка с осъществявана от тях дейност по трудово или извънтрудово правоотношение, подлежат на облагане по съответните правила за облагане на доходите в зависимост от съответния им източник, а не по реда на чл. 35 ЗДДФЛ.

И така, тъй като новият ред за авансово облагане по силата на чл. 44а ЗДДФЛ се отнася само за паричните облагаеми доходи по чл. 35 от същия закон, когато се придобива такъв доход в натура (например награда лек автомобил), същият не подлежи на облагане с авансов данък, а се облага само в годишен аспект с данък върху общата годишна данъчна основа. Припомням, че доходите в натура се остойностяват в левове към датата на придобиването им по тяхната пазарна цена.

Независимо дали доходите по чл. 35 ЗДДФЛ се облагат, или не с авансов данък, същите задължително подлежат на деклариране в годишната данъчна декларация по чл. 50 ЗДДФЛ (Приложение № 6) на физическите лица, които са ги придобили, която се подава в териториалната дирекция на Националната агенция за приходите (ТД на НАП) по постоянния им адрес, в срок до 30 април на годината, следваща годината на придобиването на доходите.

Пример:
През април 2016 г. предприятие предоставя две награди във връзка с организирана от него игра, наградите от която не попадат в обхвата на необлагаемите доходи. Едната награда е парична и е в размер на 15 000 лв. а другата е предметна – екскурзия в чужбина.
В този случай на облагане с авансов данък ще подлежи само паричната награда от 15 000 лв., а дължимият авансов данък в размер на 1500 лв. ще се удържи и внесе от предприятието – платец. Непаричният доход по чл. 35 ЗДДФЛ (екскурзията) не подлежи на облагане с авансов данък.

Пример:
Работодател изплаща на свой работник обезщетение по Кодекса на труда, което не е освободено от облагане, както и лихва за забава.
В този случай обезщетението се облага като доход от трудово правоотношение, а лихвата попада в обхвата на доходите по чл. 35 ЗДДФЛ и съответно подлежи на облагане с авансов данък.

Определяне на авансовия данък

В общи линии механизмът на авансово облагане на доходите от други източници по чл. 35 ЗДДФЛ в по-голямата си част е аналогичен на авансовото облагане на доходите от друга стопанска дейност и от наем или от друго възмездно предоставяне за ползване на права или имущество, но има и някои специфични особености, на които ще обърна специално внимание.

Авансовият данък за доходите по чл. 35 ЗДДФЛ се определя и удържа от предприятието или самоосигуряващото се лице – платец, при изплащането на доходите, а конкретният размер се изчислява, като облагаемият доход по чл. 35 ЗДДФЛ се умножи по данъчната ставка от 10 на сто. Така удържаният авансов данък се внася от платеца на дохода в срок до края на месеца, следващ тримесечието на придобиването му от физическото лице.

Добре е да се отбележи, че аналогично на авансовото облагане на доходите от наем, при определянето на авансовия данък по чл. 44а ЗДДФЛ не е предвидено да се приспадат вноските по чл. 40, ал. 5 от Закона за здравното осигуряване (ЗЗО), които обаче подлежат на приспадане при формирането на годишната данъчна основа, когато облагаемият доход по чл. 35 ЗДДФЛ се включва при годишното изравняване на осигурителния доход. Тук ще припомня, че вноските по чл. 40, ал. 5 ЗЗО се правят от лицата, които нямат доходи, върху които да се дължат здравноосигурителни вноски на друго основание, и не подлежат на осигуряване от държавния бюджет. Тези лица са длъжни да внасят здравноосигурителни вноски върху осигурителен доход не по-малък от половината от минималния размер на осигурителния доход за самоосигуряващите се лица, определен със Закона за бюджета на държавното обществено осигуряване и да извършват и годишно изравняване на осигурителния доход съгласно данните от данъчната декларация. Предвид това, в тези случаи не е удачно вноските по чл. 40, ал. 5 ЗЗО да се приспадат при авансовото облагане. Тези вноски (както авансово внесените, така и окончателно определените) се приспадат в годишен аспект при формирането на годишната данъчна основа по чл. 36 ЗДДФЛ.

Пример:

Всеки месец, във връзка с предоставен паричен заем на предприятие, физическо лице получава доход от лихва в размер на
200 лв. на месец, подлежащ на облагане по реда на чл. 35 ЗДДФЛ.
През годината физическото лице няма други доходи, върху които да се дължат здравноосигурителни вноски, тъй като не извършва трудова дейност, а също така не е осигурено и от държавния бюджет, поради което се осигурява по реда на чл. 40, ал. 5 ЗЗО. При определянето на дължимия авансов данък внесените от физическото лице здравноосигурителни вноски по чл. 40, ал. 5 ЗЗО няма да бъдат приспаднати и размерът на данъка за тримесечието ще бъде 60 лв. [(3 х 200) х 10% ].
При формирането на годишната данъчна основа в Приложение № 6 от годишната данъчна декларация по чл. 50 ЗДДФЛ внесените през годината вноски по чл. 40, ал. 5 ЗЗО ще могат да се приспаднат, когато облагаемият доход се включва при годишното изравняване на осигурителния доход.

Тук искам да отбележа, че аналогично на авансовото облагане на доходите от наем и за разлика от доходите от друга стопанска дейност, когато лицето, придобиващо дохода, е самоосигуряващо се лице по смисъла на КСО, върху паричните доходи по чл. 35 ЗДДФЛ, платец на които е предприятие или самоосигуряващо се лице, авансов данък се дължи и не се изисква самоосигуряващото се лице да декларира въпросното обстоятелство пред платеца на дохода.

Както и при авансовото облагане на доходите от друга стопанска дейност или от наем и тук важи общото правило на закона, заложено в чл. 65, ал. 13 ЗДДФЛ, че не се удържа и внася авансов данък за доходи, придобити през четвъртото тримесечие на данъчната година, освен когато лицето, придобиващо дохода, писмено декларира пред предприятието или самоосигуряващото се лице – платец на дохода, че желае удържане на данък. В тези случаи удържаният данък се внася от платеца на дохода в срок до 31 януари на следващата година в държавния бюджет по сметка на ТД на НАП, по мястото на регистрация на платеца на дохода.

Специфично е, че във връзка с авансовото облагане на доходите от други източници по чл. 35 ЗДДФЛ не е предвидено да се издава сметка за изплатени суми, където съществува отделен ред, чрез отбелязването на който се удостоверява желанието на лицето за удържане на данък за четвъртото тримесечие. Поради тази причина, ако лицето желае да му се удържи авансов данък по чл. 44а ЗДДФЛ за четвъртото тримесечие, може да заяви това свое желание с декларация в свободен текст. Желанието, изразено с тази декларация, може да бъде заявено еднократно и да се отнася за всички изплатени доходи в рамките на тримесечието.

Деклариране на авансовия данък

Удържаният авансов данък подлежи на деклариране от платеца на дохода в декларацията по чл. 55, ал. 1 ЗДДФЛ и чл. 201, ал. 1 ЗКПО за дължими данъци (образец 4001) в срока за внасянето на данъка, т.е. до края на месеца, следващ тримесечието на придобиването на дохода от физическото лице.

Именно в тази връзка е направена и промяна в основния образец на тази декларация, утвърдена със Заповед № ЗМФ-34 от 13.01.2016 г. на министъра на финансите, обн. ДВ, бр. 9 от 02.02.2016 г. В променения образец на декларация по чл. 55, ал. 1 ЗДДФЛ не е предвиден отделен самостоятелен ред, на който специално да се посочва дължимият авансов данък по чл. 44а ЗДДФЛ. Той се посочва заедно с авансовия данък по чл. 43, ал. 4 и чл. 44, ал. 4 ЗДДФЛ на ред 1, колона 3 в част ІV от декларацията – образец 4001. И така, ако за конкретно тримесечие предприятието има дължими авансови данъци както на основание чл. 44а ЗДДФЛ, така и на основание чл. 43, ал. 4 и чл. 44, ал. 4 от същия закон за доходите от друга стопанска дейност и от наем, то на посочения ред се включва общата сума на всички дължими авансови данъци от предприятието в рамките на това тримесечие.

Декларацията по чл. 55, ал. 1 ЗДДФЛ се подава в ТД на НАП, в която подлежат на внасяне дължимите данъци и може да бъде подадена както на хартия, така и по електронен път с електронен подпис.

Пример:
През второто тримесечие на 2016 г. е удържан авансов данък в рамките на предприятие „Х“, както следва:

• за доходи от друга стопанска дейност във връзка с изплатени доходи от извънтрудови правоотношения – 5000 лв.;
• за доходи от наем – 2000 лв.;
• за доходи по чл. 35 ЗДДФЛ – 1000 лв.

В част ІV на декларацията по чл. 55, ал. 1 ЗДДФЛ на това предприятие, подавана за второто тримесечие на 2016 г., ще бъде попълнено:

Част ІV. Деклариране на дължимия данък

Във връзка с авансовото облагане на доходите от други източници по чл. 35 ЗДДФЛ е предвидено служебната бележка по чл. 45, ал. 7 ЗДДФЛ (образец № 4) вече да документира освен изплатения облагаем доход и удържания авансов данък, когато има такъв. Поради това със Заповед № ЗМФ-1309 от 18.12.2015 г. на министъра на финансите (обн. ДВ, бр. 1 от 05.01.2016 г.) е утвърден нов образец на служебна бележка по чл. 45, ал. 7 ЗДДФЛ, който може да бъде намерен на интернет страницата на НАП – www.nap.bg.

Служебната бележка се прилага към годишната данъчна декларация и е много важна за удостоверяването на придобития доход и удържания данък, който подлежи на приспадане при годишното облагане. Служебната бележка се издава при поискване от физическото лице, придобило дохода, а когато лицето не е поискало издаването й, тя се издава най-късно до 15 април на годината, следваща годината на придобиването на дохода. Припомням, че за платците на доходите, които не издадат и не предоставят на лицето, придобило дохода, служебната бележка по чл. 45, ал. 7 ЗДДФЛ, в закона е предвидена административнонаказателна разпоредба, която е глоба или имуществена санкция в размер до 250 лв., която се налага поотделно за всяко физическо лице, за което е извършено нарушение.

Специфично правило за лицата с намалена работоспособност

И тук аналогично на авансово облагане за доходите от друга стопанска дейност или от наем, когато получател на паричен доход по чл. 35 ЗДДФЛ е лице с 50 и над 50 на сто намалена работоспособност, авансов данък се дължи, след като облагаемият доход на лицето от всички източници на доход, придобит от началото на данъчната година и подлежащ на облагане с данък върху общата годишна данъчна основа, намален с удържаните или внесените за сметка на лицето задължителни осигурителни вноски, превиши 7920 лв. В тези случаи лицето, придобиващо дохода, удостоверява степента на намалена работоспособност с валидно към датата/датите на изплащане на дохода експертно решение на ТЕЛК/НЕЛК, копие от което се представя еднократно пред платеца на дохода, когато той е задължен да удържа и да внася данъка.

Възможно е в определени случаи срокът на решението да е изтекъл, но за лицето това да е валидно решение и съответно удържането на авансов данък да започне след достигане на 7920 лв.
Когато срокът на решението е изтекъл, добре е да се установи дали не става въпрос за лице с намалена работоспособност 50 и над 50 на сто, която е установена след навършване на възрастта за придобиване право на пенсия за осигурителен стаж и възраст, или за лице, навършило възрастта за придобиване право на пенсия за осигурителен стаж и възраст, в срока на решението на ТЕЛК/НЕЛК. В посочените случаи тези лица могат да ползват данъчното облекчение за лица с намалена работоспособност, независимо от определения в експертното решение срок, т.е. пожизнено.

Също така добре е да се уточни, че за целите на достигането на този праг от 7920 лв. във връзка с определяне на момента на започване на облагане с авансов данък следва да се вземе предвид облагаемият доход на лицето от всички източници на доход, подлежащ на облагане с данък върху общата годишна данъчна основа, придобит от началото на данъчната година, намален с удържаните или внесените за сметка на лицето задължителни осигурителни вноски.

Пример:
Физическо лице – пенсионер, което е с намалена работоспособност 70 на сто, през януари е придобило облагаем доход по граждански договор в размер на 200 лв., върху който не са удържани осигурителни вноски. Същото лице всеки месец придобива доходи от наем, облагаемият доход за които е в размер на 400 лв. на месец. През август лицето получава парична награда в размер на 1000 лв., платец на която е предприятие и която подлежи на облагане по реда на чл. 35 ЗДДФЛ.
Тъй като физическото лице е с намалена работоспособност и облагаемият му доход от началото на годината, подлежащ на облагане с данък върху общата годишна данъчна основа, включително наградата е 4400 лв. (пенсията не се взема предвид), т.е. под 7920 лв., предприятието не следва да удържа и внася авансов данък.

Пример:
Във връзка с предоставен паричен заем, физическо лице получава всеки месец доход от лихви в размер на 200 лв., платец на които е предприятие. Лицето работи на трудов договор и всеки месец получава облагаем доход от трудово правоотношение, намален с удържаните задължителни осигурителни вноски в размер на 1000 лв. Лицето е с 60 на сто намалена работоспособност. Предприятието, платец на доходите от лихви, няма да удържа авансов данък по чл. 44а ЗДДФЛ, докато облагаемият доход на лицето от всички източници на доход, придобит от началото на данъчната година и подлежащ на облагане с данък върху общата годишна данъчна основа, намален с удържаните или внесените за сметка на лицето задължителни осигурителни вноски, превиши 7920 лв.
В случая това ще се случи през юли и върху сумата от 200 лв. следва да се удържи авансов данък в размер на 20 лв. От този момент нататък до края на годината за изплатените от предприятието доходи от лихви ще се удържа авансов данък.

Както вече уточних, новият ред на авансово облагане касае паричните доходи по чл. 35 ЗДДФЛ обаче само когато тези доходи са изплатени от предприятие или самоосигуряващо се лице. Когато е придобит доход по чл. 35 ЗДДФЛ и платецът на този доход е друго физическо лице, то този доход не подлежи на облагане с авансов данък, т.е. физическото лице – придобило дохода, не е задължено да определя, внася и декларира авансов данък, за разлика от авансовото облагане на доходите от друга стопанска дейност и от наем.

Пример:
Физическо лице придобива през януари 2016 г. доход от лихва във връзка с предоставен от него паричен заем на друго физическо лице. Този доход подлежи на облагане с данък по реда на чл. 35 ЗДДФЛ, но авансов данък не се дължи, тъй като платецът на дохода е друго физическо лице. Дължимият данък ще бъде изчислен в годишната данъчна декларация на физическото лице, което е придобило дохода.

Предоставяне на информация

Задължението на предприятието – платец, да посочи облагаемите по чл. 35 ЗДДФЛ доходи в справката по чл. 73, ал. 1 от същия закон за изплатени доходи на физически лица, се запазва, като вече освен изплатения доход по чл. 35 ЗДДФЛ с кодове от 601 до 606 ще посочва и удържания данък, ако има такъв.

При извършване на съпоставка в данъчното третиране на придобит от физическо лице един и същ доход по чл. 35 ЗДДФЛ през 2015 и 2016 г. става ясно следното:

• При придобит от физическо лице паричен доход по чл. 35 ЗДДФЛ през февруари 2015 г. (например награда), платец на който е предприятие, този доход подлежи на деклариране в годишната данъчна декларация по чл. 50 ЗДДФЛ за 2015 г., в срок 30.04.2016 г., като в същия срок се внася и дължимият данък. В случай че физическото лице отговаря на всички необходими условия по чл. 53, ал. 2 ЗДДФЛ и желае, може да ползва 5 на сто отстъпка от размера на данъка за довнасяне по годишната данъчна декларация.
• При придобит от физическо лице паричен доход по чл. 35 ЗДДФЛ през февруари 2016 г., платец на който е предприятие, този доход ще подлежи на облагане с авансов данък, който ще се удържи и внесе от платеца на дохода. От своя страна, доходът подлежи на деклариране от физическото лице в годишната данъчна декларация по чл. 50 ЗДДФЛ за 2015 г., в срок 30.04.2016 г., но реално, тъй като вече е удържан авансов данък, няма да има данък за довнасяне по декларацията и съответно лицето не би могло да ползва 5 на сто отстъпка.

В случай че доходът по чл. 35 ЗДДФЛ (наградата) е предоставен в натура, не е налице промяна в режима на данъчното третиране за двете данъчни години.

Евгения ПОПОВА, главен експерт по приходите в НАП