Коментар на промените в Закона за данъците върху доходите на физическите лица, в сила от 01.01.2019 г.

Основните изменения в Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) са направени с § 32 от Преходните и заключителните разпоредби на Закона за изменение и допълнение на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗИДЗКПО). Освен това с § 33, 34, 35, 36, 37 и 38 от същия закон са уредени преходни режими за някои от променените разпоредби на ЗДДФЛ. Промените са обнародвани в „Държавен вестник“, бр. 98 от 27.11.2018 г. и влизат в сила от 01.01.2019 г., но по силата на преходните разпоредби една част от тях ще се приложат при годишното облагане и деклариране на доходите на физическите лица за 2018 г., а за друга част изрично е уточнено, че ще намерят приложение при облагането и декларирането на доходите за 2019 през 2020 г.

Промени в ЗДДФЛ са направени и със Закона за бюджета на Националната здравноосигурителна каса, обнародван в „Държавен вестник“, бр. 102 от 11.12.2018 г. и § 19 от Закона за хората с увреждания, обнародван в „Държавен вестник“, бр. 105 от 18.12.2018 г.

Основната част от промените, предмет на настоящия коментар, са направени с цел намаляване на административната тежест и облекчаване на процеса по деклариране на придобитите от физическите лица доходи, чрез отпадане на задължителното издаване на служебни бележки и прилагането им към годишната данъчна декларация по чл. 50 ЗДДФЛ. След тези промени информацията от служебните бележки ще се предоставя от работодателите директно в НАП по електронен път.

Накратко може да се обобщи, че направените промени във връзка с облагането на доходите на физическите лица, са свързани със:

промени във връзка с ползване на данъчното облекчение за млади семейства и данъчните облекчения за деца и за деца с увреждания;
промяна в данъчното третиране на облагаемите парични и предметни награди;
промяна в данъчното третиране на субсидиите и други подпомагания, придобити от физически лица, които не са регистрирани като земеделски стопани;
промени, свързани с отпадане на задължителното издаване на служебните бележки по ЗДДФЛ и прилагането им към годишната данъчна декларация;
въвеждане на начален момент за подаване на годишната данъчна декларация;
нови правила при закръгляване на данъка за довнасяне по годишната данъчна декларация;
промяна в срока за ползване на отстъпка от данъка за довнасяне по годишната данъчна декларация;
подаване на декларации от самоосигуряващи се лица само по електронен път;
промени във връзка с предоставяне на справката по чл. 73, ал. 1 ЗДДФЛ;
въвеждане на нова справка по чл. 73, ал. 6 ЗДДФЛ за изплатени доходи по трудови правоотношения;
промяна в правилата за извършване на корекции на справките по чл. 73 ЗДДФЛ;
подаване на справките по чл. 73 и чл. 73а, ал. 5 ЗДДФЛ само по електронен път;
въвеждане на допълнителен срок за внасяне на данъка за доходи на починали лица;
други промени.

I. Промени, които се прилагат при облагането и декларирането на доходите за 2018 г.

1. Намалени са документите, които се изискват при ползване на данъчното облекчение за млади семейства

След направената промяна в чл. 22а, ал. 3 ЗДДФЛ за прилагане на данъчното облекчение за млади семейства вече няма да се прилага декларация от другия съпруг/а. При ползване на данъчното облекчение за млади семейства местните физически лица могат да приспадат от сумата от годишните данъчни основи по чл. 17 ЗДДФЛ направените през годината лихвени плащания по ипотечен кредит за закупуване на жилище, при наличие на необходимите за това условия. Както и досега данъчното облекчение ще се ползва до размера на сумата от годишните данъчни основи по чл. 17 ЗДДФЛ и при условие че другият съпруг/а няма да ползва данъчното облекчение за съответната данъчна година.

Когато в нарушение и двамата съпрузи са ползвали данъчното облекчение, всяко от лицата дължи частта от данъка, съответстваща на размера на ползваното облекчение.

2. Направени са промени в данъчните облекчения за деца и за деца с увреждания

2.1. Намалени са документите, които се изискват при ползване на данъчните облекчения за деца и за деца с увреждания

Разпоредбите на чл. 22в, ал. 4 и чл. 22г, ал. 4 ЗДДФЛ предвиждат всяко едно от данъчните облекчения за деца и за деца с увреждания да се ползва до размера на сумата от годишните данъчни основи по чл. 17 ЗДДФЛ, при условие че другият родител, съответно другият приемен родител, близък или роднина, няма да ползва намалението за данъчната година. И след направените промени и при двете данъчни облекчения за деца и за деца с увреждания се запазва правото съответното данъчно облекчение да се ползва от единия родител (приемен родител, близък или роднина). Промяната, аналогично на данъчното облекчение за млади семейства, е свързана с отпадането на задължението за представяне на писмена декларация от другия родител, съответно от другия приемен родител, близък или роднина при ползване и на двете данъчни облекчения.

Когато в нарушение на условието съответното данъчно облекчение да се ползва само от единия родител,приемен родител, близък или роднина пълният размер на данъчното облекчение е ползван от повече от едно лице, всяко от тези лица дължи частта от данъка, съответстваща на размера на ползваното облекчение, което вече изрично е предвидено в новите разпоредби на чл. 22в, ал. 9 и чл. 22г, ал. 8 ЗДДФЛ. И тук аналогично на данъчното облекчение за млади семейства това е санкционна разпоредба, предвиждаща връщане на данъка със законната лихва и от двете лица, които са ползвали едно и също данъчно облекчение, като и двете лица се лишават от правото да ползват съответното данъчно облекчение за годината.

2.2. Създадена е възможност за разпределяне на ползването на всяко едно от данъчните облекчения за деца и деца с увреждания между двамата родители

В резултат на направената промяна в чл. 22в, ал. 4 и чл. 22г, ал. 4 ЗДДФЛ, когато размерът на съответното данъчното облекчение за деца или за деца с увреждания е по-висок от сумата от годишните данъчни основи по чл. 17 ЗДДФЛ на единия родител, съответно приемен родител, близък или роднина, разликата може да се ползва от другия родител, съответно от другия приемен родител, близък или роднина, чрез подаване на годишна данъчна декларация по чл. 50 ЗДДФЛ.

Новият момент засяга родителите, на нито един от които доходите, подлежащи на облагане с данък върху общата годишна данъчна основа и/или годишната данъчна основа по чл. 28 ЗДДФЛ, не са достатъчни, за да се ползва пълният размер на съответното данъчно облекчение само от едно лице.

Разбира се, когато единият родител има доходи, от които може да се приспадне пълният размер на данъчното облекчение, не е необходимо да се прави такова разпределение, а цялата сума на данъчното облекчение ще се ползва само от това лице.

3. Направено е уточнение във връзка с липсата на подлежащи на принудително изпълнение публични задължения при ползването на всички данъчни облекчения по ЗДДФЛ

В разпоредбата на чл. 23, ал. 2 ЗДДФЛ е направено допълнение, като е посочено, че данъчно задълженото лице не трябва да има подлежащи на принудително изпълнение публични задължения към датата на подаване на годишната данъчна декларация, включително когато декларацията се подава по реда на чл. 53, ал. 2 ЗДДФЛ (еднократна корекция в срок до 30 септември), както и по реда на чл. 103 и 104 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (неограничени корекции в срок до 30 април по инициатива на физическото лице или корекции по инициатива на орган по приходите).

4. Въведени са нови правила при закръгляване на данъка за довнасяне по годишната данъчна декларация

Член 48, ал. 8 ЗДДФЛ има нова редакция, в резултат на което данъкът по чл. 48, ал. 1 и 2 се закръглява към всеки пълен лев след приспаданията по чл. 48, ал. 3-6 от закона, когато не се ползва отстъпка, или след ползването на отстъпка, т.е. вече към всеки пълен лев ще се закръглява крайната сума на данъка за довнасяне по годишната данъчна декларация, включително и в случаите когато се ползва отстъпка от данъка за довнасяне по декларацията.

Коректното приспадане на данъчното облекчение за безкасови плащания по чл. 22д, ал. 2 ЗДДФЛ е уредено с промяна в чл. 48, ал. 5 ЗДДФЛ.

5. Променени са правилата за едноличните търговци, които не извършват дейност през годината във връзка с неподаване на годишен отчет за дейността

С цел синхронизиране на разпоредбите на ЗДДФЛ с тези на ЗКПО и намаляване на административната тежест е направена промяна в чл. 51, ал. 2 ЗДДФЛ, при което лицата, извършващи стопанска дейност като търговци по смисъла на Търговския закон, включително едноличните търговци, както и физическите лица в случаите по чл. 29а ЗДДФЛ няма да подават годишен отчет за дейността, когато през данъчната година не са осъществявали дейност по смисъла на Закона за счетоводството. С така направената промяна се облекчава режимът за едноличните търговци, които не са извършвали дейност през годината, аналогично на юридическите лица.

6. Въведен е начален момент за подаване на годишната данъчна декларация

Изцяло нов момент, в резултат на промяна в чл. 53, ал. 1 ЗДДФЛ, е въвеждането на начален момент за подаване на годишната данъчна декларация по чл. 50 ЗДДФЛ – 10 януари. След промяната годишната данъчна декларация вече ще се подава в срок от 10 януари до 30 април на годината, следваща годината на придобиването на доходите.

II. Промени, които се прилагат при облагането и декларирането на доходите за 2019 г.

1. Въведено е ново данъчно третиране на облагаемите парични и предметни награди

Направена е промяна в данъчното третиране, като облагаемите доходи, придобити от физическите лица под формата на награди от игри на случайността, различни от хазартните, които не са предоставени от работодател/възложител, вече ще се облагат с окончателен данък.

За целта разпоредбата на чл. 35, т. 2 ЗДДФЛ е отменена, а новото данъчно третиране на тези доходи е уредено в нова ал. 14 на чл. 38 от същия закон. На основание чл. 38, ал. 14 ЗДДФЛ с окончателен данък ще се облага брутната сума на придобитите облагаеми парични и предметни награди от игри, от състезания и конкурси, които не са предоставени от работодател или възложител. Промяна е направена и в § 1, т. 62 от ДР на ЗДДФЛ, според която под предметна печалба с незначителна стойност за целите на чл. 13, т. 21 ЗДДФЛ следва да се има предвид предметна печалба, чиято пазарна цена е до 100 лв., т.е. налице е увеличение на прага за необлагане на посочените доходи.

Във връзка с новото данъчно третиране на придобитите облагаеми парични и предметни награди от игри, от състезания и конкурси, които не са предоставени от работодател или възложител, са направени промени и в други разпоредби, които имат отношение към определянето, удържането и внасянето на дължимия окончателен данък. В чл. 46, ал. 1 ЗДДФЛ е посочено, че ставката на окончателния данък е 10 на сто, а по силата на чл. 65, ал. 7 ЗДДФЛ данъкът ще се удържа и внася от предприятието или от самоосигуряващото се лице – платец на дохода, в срок до края на месеца, следващ тримесечието, през което доходът е придобит от физическото лице. Дължимият окончателен данък ще се декларира от предприятието или самоосигуряващото се лице – платец на доходите, в срока за внасяне на дължимия данък.

2. Въведен е нов режим за облагане на доходи, придобити под формата на субсидии от физически лица, които не са регистрирани като земеделски стопани

Новото данъчно третиране е само за доходите, придобити под формата на субсидии и друго подпомагане от физически лица, които не са регистрирани като земеделски стопани и е уредено в нова ал. 15 на чл. 38 ЗДДФЛ. Според новите правила брутната сума на придобитите от физическите лица, нерегистрирани като земеделски стопани, облагаеми доходи, получени под формата на държавни помощи, субсидии и друго подпомагане от Европейския фонд за гарантиране на земеделието, от Европейския фонд за развитие на селските райони и от държавния бюджет в сила от 01.01.2019 г. ще се облага с окончателен данък.

Във връзка с новото данъчното облагане, промяна е реализира и в чл. 65 ЗДДФЛ, където е създадена нова ал. 14, съгласно която окончателният данък за доходите по чл. 38, ал. 15 от същия закон ще се удържа и внася от администратора на съответната помощ в срок до края на месеца, следващ тримесечието на придобиването на дохода. В чл. 46, ал. 1 ЗДДФЛ е посочено, че ставката на окончателния данък е 10 на сто.

3. Направени са промени във връзка с премахване на задължителното издаване на служебните бележки по ЗДДФЛ и на изискването за прилагането им към годишната данъчна декларация по чл. 50 ЗДДФЛ

С тези промени се облекчава административната тежест при подаване на годишната данъчна декларация по чл. 50 ЗДДФЛ, като ще бъдат облекчени както физическите лица, които ще могат да се възползват от зареждане на данните в годишната си данъчна декларация чрез портала на НАП за електронните услуги, така и работодателите/платците на доходите, които вече няма масово да издават служебни бележки. В тази връзка разпоредбата на чл. 45 ЗДДФЛ е изцяло променена, като издаването на документите за изплатен доход и удържан данък ще бъде както следва:

За изплатените доходи от трудови правоотношения работодателите ще издават при поискване от работника и служителя служебна бележка по образец за изплатения през годината облагаем доход и за удържаните през годината данък и задължителни осигурителни вноски. Когато служебната бележка се издава от работодател по основното трудово правоотношение на работника или служителя към 31 декември на данъчната година, в нея ще се посочва и данъкът, удържан или възстановен на лицето при определяне на годишния размер на данъка по реда на чл. 49 ЗДДФЛ. Обстоятелството, че работодателят не е работодател по основното трудово правоотношение към 31 декември на данъчната година, както и до сега ще се установява с писмена декларация, предоставена от работника/служителя.
За изплатените доходи от друга стопанска дейност по чл. 29 ЗДДФЛ и от наем по чл. 31 ЗДДФЛ при поискване от лицето предприятията и самоосигуряващите се лица – платци на тези доходи, ще издават служебна бележка по образец за изплатения през годината доход и за удържаните през годината данък и задължителни осигурителни вноски.
За изплатените доходи от други източници по чл. 35 ЗДДФЛ при поискване от лицето предприятията и самоосигуряващите се лица – платци на тези доходи, ще издават служебна бележка по образец за изплатените през годината доходи и за удържания през годината данък.

Разпоредбата на чл. 45, ал. 8 ЗДДФЛ предвижда, че когато лицето е поискало издаването на някоя от служебните бележки такава следва да бъде издадена от работодателя/платеца в 14-дневен срок от датата на поискването й. Направена е промяна и в чл. 81а, ал. 1 ЗДДФЛ, където е посочено, че лице – платец на доход, което при поискване не издаде и не предостави на лицето, придобило дохода, образците по чл. 45 ЗДДФЛ, се наказва с глоба или с имуществена санкция в размер до 250 лв., освен ако не подлежи на по-тежко наказание.

Освен това отпада и задължението служебните бележки да бъдат прилагани към годишната данъчна декларация по чл. 50 ЗДДФЛ с отмяната на чл. 50, ал. 4 ЗДДФЛ. Много е важно да се уточни, че независимо дали лицето е поискало издаване на служебна бележка, или не, то вече няма да има ангажимент да я прилага към годишната си данъчна декларация.

Предвид изложеното през 2019 г. задължително ще се издават служебни бележки за придобити доходи през 2018 г. във връзка с тяхното деклариране в годишната данъчна декларация по чл. 50 ЗДДФЛ за 2018 г. За изплатени доходи през 2019 г. служебните бележки вече няма задължително да се издават.

4. Променен е срокът за ползване на отстъпка от данъка за довнасяне по годишната данъчна декларация

Промяната е реализирана в чл. 53, ал. 6 ЗДДФЛ. Според новата редакция лицата, които подадат годишната данъчна декларация до 31 март на следващата година по електронен път, ползват отстъпка 5 на сто върху данъка за довнасяне по годишната данъчна декларация, но не повече от 500 лв., при условие че нямат подлежащи на принудително изпълнение публични задължения към момента на подаване на декларацията и данъкът за довнасяне е внесен в срок до 31 март.

5. Въведени са нови правила за подаване на годишната данъчна декларация от самоосигуряващите се лица

В чл. 53 ЗДДФЛ е създадена нова ал. 7, по силата на която годишната данъчна декларация по чл. 50 ЗДДФЛ на самоосигуряващите се лица по смисъла на Кодекса за социално осигуряване ще се подава само по електронен път.

6. Направено е уточнение във връзка с декларирането на дължимия данък за доходите от трудови правоотношения

В резултат на направената промяна в чл. 55, ал. 3 ЗДДФЛ се уточнява, че в декларацията по чл. 55, ал. 1 от закона за дължими данъци не се посочва дължимият от работодателите данък за доходи от трудови правоотношения, за който се подава информация по ред и по начин, определени в наредба, издадена от министъра на финансите, т.е. работодателите както и досега ще декларират дължимия данък за доходите от трудови правоотношения в декларация образец 6, която се подава на основание Наредба № Н-8 от 29.12.2005 г. за съдържанието, сроковете, начина и реда за подаване и съхранение на данни от работодателите, осигурителите за осигурените при тях лица, както и от самоосигуряващите се лица.

7. Въведени са нови правила за подаване на данъчната декларация по чл. 55, ал. 1 ЗДДФЛ от самоосигуряващите се лица

В съответствие с разпоредбата на чл. 56, ал. 2 от ЗДДФЛ вече както предприятията – платци на доходи, така и самоосигуряващите се лица по смисъла на Кодекса за социално осигуряване ще са задължени да подават декларацията по чл. 55, ал. 1 от същия закон само по електронен път.

На основание чл. 56, нова ал. 3 ЗДДФЛ при заличаване/прекратяване на предприятието декларацията по чл. 55, ал. 1 ЗДДФЛ ще се подава в срока и по реда за подаване на данъчната декларация по чл. 162 ЗКПО.

8. Направена е корекция във връзка с удържането на данък при извършено скрито разпределение на печалбата

Според новата редакция на чл. 65, ал. 3 ЗДДФЛ окончателният данък по чл. 46 от закона за доходите по чл. 38, ал. 3 ЗДДФЛ – от дивиденти под формата на скрито разпределение на печалбата, ще се удържа и внася от предприятието – платец на дохода, в срок до края на месеца, следващ тримесечието, през което е извършено скритото разпределение на печалбата.

9. Създаден е нов допълнителен срок за внасяне на данъка за доходи на починали лица

В резултат на направената промяна е създадена нова ал. 6 в чл. 67 ЗДДФЛ според която дължимият данък по чл. 67, ал. 4 и 5 от закона за доходи на починали лица, в случаите когато декларацията се подава след 30 април на годината, следваща годината на придобиване на дохода от починалото лице, вече ще се внася в едномесечен срок от датата, на която изтича срокът за подаване на годишната данъчна декларация от наследниците/заветниците.

10. Направени са промени във връзка със подаването на справката по чл. 73, ал. 1 ЗДДФЛ
за изплатени доходи на физически лица

В справката по чл. 73, ал. 1 ЗДДФЛ предприятията и самоосигуряващите се лица по смисъла на Кодекса за социално осигуряване – платци на доходи, ще посочват информация за изплатените през годината доходи на физически лица, посочени в тази разпоредба, и за удържаните задължителни осигурителни вноски.

Справката по чл. 73, ал. 1 ЗДДФЛ ще се подава в срок до
28 февруари на следващата година на ТД на НАП по мястото на регистрация на платеца на дохода.
При заличаване/прекратяване на предприятие справката ще се предоставя в сроковете и по реда за подаване на данъчната декларация по чл. 162 ЗКПО.
Подаването на справката по чл. 73, ал. 1 ЗДДФЛ ще бъде само по електронен път във формат и по ред, одобрени със заповед на изпълнителния директор на Националната агенция за приходите.

11. Въведено е задължение за предоставяне на информация за изплатени доходи по трудови правоотношения чрез нова справка по чл. 73, ал. 6 ЗДДФЛ

Работодателите вместо да издават служебни бележки, ще предоставят информацията за изплатените доходи от трудови правоотношения в НАП чрез нова справка по образец за изплатените през годината облагаеми доходи по трудови правоотношения и за удържаните през годината данък и задължителни осигурителни вноски, което е уредено в чл. 73, ал. 6 ЗДДФЛ. В справката ще се включва пълната информация за изплатените през годината доходи от трудови правоотношения, както и информация, свързана с определянето на годишната данъчна основа и годишния данък по реда на чл. 49 ЗДДФЛ за лицата, на които към 31 декември на данъчната година работодателят е работодател по основното трудово правоотношение.

В съответствие с новата ал. 7 в чл. 73 ЗДДФЛ справката по чл. 73, ал. 6 от закона ще се предоставя в срока и по реда на ал. 2, 4 и 5 от същата разпоредба, а именно:

Справката по чл. 73, ал. 6 ЗДДФЛ ще се предоставя в срок до 28 февруари на следващата година на ТД на НАП по мястото на регистрация на работодателя.
При преобразуване или прехвърляне на предприятие справката ще се изготвя от правоприемника.
При заличаване/прекратяване на предприятие справката ще се предоставя в сроковете и по реда за подаване на данъчната декларация по чл. 162 ЗКПО.
Справката по чл. 73, ал. 6 ЗДДФЛ ще се предоставя само по електронен път във формат и по ред, одобрени със заповед на изпълнителния директор на НАП.

12. Предоставена е нова възможност за извършване на корекции на справките по чл. 73 ЗДДФЛ

В разпоредбата на чл. 73 ЗДДФЛ е създадена нова ал. 8, която предоставя възможност на работодателите/платците на доходите при откриване на грешка в данните, предоставени за конкретно физическо лице, след 28 февруари на следващата година да могат да правят промени в тези данни в срок до 30 септември на годината, през която е предоставена информацията. Характерно за тези корекции е, че в срок до 30 септември работодателите/платците на доходите ще могат по тяхна инициатива да променят данни само за вече посочени в подадените справки лица, без да е необходимо за това да уведомяват НАП.

13. Подаване на справката по чл. 73а, ал. 5 ЗДДФЛ само по електронен път

Подаването на справката по чл. 73а, ал. 5 ЗДДФЛ, представяна от работодателите за доходите по трудови правоотношения, начислени и/или изплатени в полза на физически лица, местни на друга държава членка на Европейския съюз, ще бъде само по електронен път. Срокът за подаването й е до 30 април на годината, следваща годината на начисляване и/или изплащане на доходите. Освен това в чл. 73а, ал. 6 ЗДДФЛ е посочено, че при заличаване/прекратяване информацията се предоставя в сроковете и по реда за подаване на данъчната декларация по чл. 162 ЗКПО.

14. Други промени в ЗДДФЛ

Промяна във връзка с необлагаемите доходи

В съответствие с чл. 13, ал. 1, т. 15 ЗДДФЛ не са облагаеми помощите и добавките от социално подпомагане, получени на основание на Закона за хората с увреждания. Промяната е направена във връзка с приемането на нов Закон за хората с увреждания.

Промяна в лицата, за които се ползва данъчно облекчение за дарения

Във връзка с закриване на Център „Фонд за лечение на деца“ със Закона за бюджета на Националната здравноосигурителна каса за 2019 г. и поемането на изпълняваните от него дейности от Националната здравноосигурителна каса редакционно в чл. 22, ал. 1, т. 3 ЗДДФЛ е направена промяна, в резултат на която данъчно облекчение за дарения в размер до 50 на сто от сумата от годишните данъчни основи по чл. 17 от същия закон ще може да се ползва, когато дарението е в полза на „Националната здравноосигурителна каса – за дейности във връзка с лечението на деца, финансирани с трансфери от бюджета на Министерството на здравеопазването“.

Промяна във връзка с ползване на данъчно облекчение за дарения

Във връзка с приемането на нов Закон за хората с увреждания в чл. 22, ал. 1, т. 1, б. „з“ ЗДДФЛ данъчно облекчение до
5 на сто за дарения може да се ползва, когато дарението е в полза на специализирани предприятия или кооперации на хората с увреждания, вписани в регистъра по чл. 83 от Закона за хората с увреждания, както и в полза на Агенцията за хората с увреждания. Промяната е свързана с препратка към коректната разпоредба в новия Закон за хората с увреждания.

Задължение за обнародване в „Държавен вестник“

По силата на чл. 64, ал. 3 ЗДДФЛ и двете справки по чл. 73 ЗДДФЛ се утвърждават със заповед на министъра на финансите и съответно както заповедите за утвърждаването им, така и образците на справките се обнародват в „Държавен вестник“.

Променена е дефиницията за занаятчийска дейност

С промяна в определението на занаятчийска дейност, дадено в § 1, т. 28 от ДР на ЗДДФЛ, упражняването на занаят е производството на изделия или предоставянето на услуги, осъществявани от физическо лице, упражняващо занаят по реда на Закона за занаятите, което не е регистрирано като едноличен търговец.

Евгения ПОПОВА, главен експерт по приходите в НАП