Sidebar

Меню

обезпечение

  • Действие на Закона за кредитите за недвижими имоти на потребители спрямо учредените като обезпечение по кредитните ипотеки

    1.Законът за кредитите за недвижими имоти на потребители1 (ЗКНИП) е приет с цел да бъдат въведени в националното ни законодателство изискванията за защита на правата на потребителите, предвидени с Директива 2014/17/ЕС на Европейския парламент и на Съвета от 04.02.2014 г. относно договорите за кредити за жилищни недвижими имоти за потребители и за изменение на директиви 2008/48/ЕО и 2013/36/ЕС и Регламент (ЕС) № 1093/2010 (Директивата).

    Директивата е публикувана в Официален вестник на Европейския съюз на 28.02.2014 г. и държавите членки следва да въведат мерки за нейното прилагане в националните си законодателства, считано от 21.03.2016 г. Тя има за цел да установи ефективна европейска регулаторна рамка, която да допринесе за развитието на по-прозрачен, ефикасен и конкурентен пазар на ипотечни кредити в ЕС и да се постигне високо ниво на защита за участниците на пазара - потребители, кредитори и кредитни посредници, като премахне различията в нормативната уредба между държавите членки и улесни трансграничното предоставяне на кредити.

    Поради значителния брой на уредените от Директивата изисквания, законодателят е възприел разрешението да ги транспонира у нас чрез нов закон, а не чрез изменение и допълнение на приетия през 2010 г. Закон за потребителски кредит (ЗПК), макар и в чл. 4, ал. 1, т. 2 и 3 ЗПК да е предвидено, че определени разпоредби от закона ще се прилагат спрямо кредитите, обезпечени с ипотека върху недвижим имот, и кредитите, предназначени за придобиване и запазване на право на собственост върху недвижим имот. Аргументът за това разрешение, изложен в мотивите към законопроекта на ЗКНИП, е, че ипотечните кредити съдържат по-сложни условия в сравнение с потребителските кредити. При тях се отпускат значително по-големи суми, чието изплащане обвързва потребителя за дълъг срок. Това е наложило доразвиване на установената у нас нормативна рамка за ипотечните кредити под формата на отделен нормативен акт, като се отчитат специфичните особености на тези кредити, с цел гарантиране на ефективна защита на потребителите.

    2.В приложното поле на новия закон са включени две основни категории кредити - кредитите, обезпечени с ипотека върху недвижим имот, и кредити, чиято цел е придобиване или запазване на вещно право върху недвижим имот. Въз основа на сключения договор за кредит, кредиторът предоставя или се задължава да предостави на потребителя кредит под формата на заем, разсрочено плащане или друга форма на улеснение за плащане. Законът е изграден основно върху идеята за защита на интересите на потребителите чрез създаване на унифицирани изисквания при предлагане, предоставяне, обслужване и погасяване на този тип кредити.

    Макар значителна част от ЗКНИП да заемат разпоредбите, предвиждащи способи за осигуряване на по-добра информираност на потребителите за предлаганите кредитни продукти чрез въвеждането на задължителна преддоговорна информация с Европейски стандартизиран информационен формуляр и на 14-дневен срок за размисъл за потребителя преди подписване на договора за кредит, съществено внимание в закона е отделено и на задължителните реквизити, които трябва да съдържат договорите за кредит.

    Изискванията за задължително съдържание на договора за кредит са установени в текстовете на чл. 24 и 25 ЗКНИП. С оглед на юридическата връзка, която съществува между договора за кредит и учредената за обезпечаване на задължението по него ипотека, както и поради необходимостта от тъждественост между основните елементи на договора за кредит и ипотеката, изискванията за задължителните елементи на съдържанието на договора за кредит намират съответно приложение и спрямо ипотеката.

    3.Установените в текстовете на чл. 24 и 25 от закона изисквания относно задължителните елементи за формата и съдържанието на договора за кредит, имат императивен характер. Сред най-съществените от тях е задължението в договора за кредит да се съдържа информация за приложимия лихвен процент, с изрично посочване дали е фиксиран или променлив или комбинация от двата, както и периодите, условията и процедурите за промяна на лихвения процент, заедно с подробна информация за всички разходи, включени в общите разходи по кредита за потребителя. В текста на договора за кредит трябва да бъде включено и предупреждение за последиците и за разходите, дължими от потребителя при просрочени плащания.

    С тези промени се постига стандартизиране на договорите с цел по-голяма яснота за задълженията на потребителите, което ще допринесе за вземането на обосновани решения от тяхна страна. В тежест на кредитора е да уведомява незабавно потребителя за всяка промяна в годишния лихвен процент преди влизането в сила на промяната, а когато промяната на лихвения процент произтича от промяна в определен референтен показател и информацията за новия референтен показател е достъпна в търговските помещения и на интернет страницата на кредитора, страните по договора могат да уговорят информацията за промяната да се предоставя периодично, заедно с размера на новите месечни вноски. ЗКНИП въвежда правила за изчисляване на годишния процент на разходите по кредитите, съобразени със специфичните особености на ипотечните кредити. Годишният процент на разходите по кредита е основният показател, позволяващ сравняване на различните предложения за кредит на пазара. Той включва дължимата за връщане от потребителя главница заедно с всички лихви, такси и комисиони, които се начисляват по кредита.

    Някои от изброените изисквания са аналогични с досегашните критерии за оформяне на съдържанието на договора за кредит, утвърдени в банковата практика, но са въведени и много нови моменти. С оглед на необходимостта от тъждественост между договора за кредит и ипотеката и нуждата от пълно отразяване на информацията относно обезпеченото вземане в ипотечния акт, се поставя въпросът какви ще са правните последици при възникване на несъответствие, при което ипотеката не съдържа някой от посочените в тези разпоредби реквизити на договора за кредит, както и може ли да се твърди, че с разпоредбите на ЗКНИП се поставят нови задължителни изисквания и по отношение съдържанието на ипотечния акт.

    Отговор на този въпрос дава текстът на нормата на чл. 38 от закона. Той посочва, че при неспазване на изискванията на чл. 23, ал. 1, чл. 24, ал. 1, т. 5-9 и 11 и чл. 25, ал. 3 ЗКНИП договорът за кредит е нищожен. Сред тези изисквания се предвиждат и някои реквизити на договора, които не винаги се възпроизвеждат в пълен вид в ипотеката, като например детайлна информация относно размера, броя, периодичността и датите на плащане на погасителните вноски, последователността на разпределение на вноските между различните неизплатени суми, дължими при различни лихвени проценти за целите на погасяването, годишен процент на разходите по кредита заедно с подробна информация за всички разходи, включени в общите разходи по кредита за потребителя и обща сума, дължима от потребителя по кредита.

    Макар действието на разпоредбата на чл. 38 ЗКНИП да се отнася само до обявяване на недействителността на договора за кредит, с оглед на изискванията за акцесорност на ипотеката и за тъждество в описанието на обезпеченото вземане, разпоредбата намира съответно приложение и спрямо съдържанието на ипотеката. Недействителността на договора за кредит опорочава и учредената ипотека, поради което въпросните реквизити, макар и в съкратен вид, следва да се включат в задължителното съдържание на ипотеката за обезпечаване на вземания по кредити, попадащи в приложното поле на ЗКНИП.

    4.При превалутиране на задължението по кредита ЗКНИП предвижда специални правила, с цел защита на интересите на потребителите. Създадените с разпоредбата на чл. 33 ЗКНИП специални правила по отношение на превалутирането и прехвърлянето на вземането по кредита оказват влияние и върху действието на учредената като обезпечение по него ипотека. Със закона е предоставено право на потребителя едностранно да поиска извършване на превалутиране на кредит от чуждестранна валута във валутата, в която той основно получава доходи или притежава активи, или във валутата на държавата членка, в която е обичайното местопребиваване на потребителя. За чуждестранна законът счита валутата, която не отговаря на изброените по-горе признаци, свързани с личността на потребителя.

    Все пак ЗКНИП уточнява, че упражняването на това право следва да е във валута, в която кредиторът предлага кредити, както и при условията за съответния договор за кредит. За кредитора е установено задължение да не променя едностранно валутата, в която първоначално е договорен кредитът, както и да уведомява потребителя, когато неизплатената част от общата дължима сума или размерът на погасителните вноски се променят с повече от 20 на сто от размера, получен при прилагане на обменния курс на БНБ към деня на сключване на договора за кредит. Заедно с уведомлението, кредиторът предоставя информация за увеличението на общата сума, дължима от потребителя, както и за правото на потребителя да превалутира кредита и условията за това.

    В банковата практика е разпространено виждането, че хипотезата на превалутиране на задължението по кредита се разглежда като новация по смисъла на 107 от Закона за задълженията и договорите (ЗЗД), при която учредената от страна на трето лице ипотека следва да бъде учредена наново, за да обезпечава новираното задължение. Законодателят е свързал условията за упражняване на правото на потребителя да иска превалутиране с уговореното в договора за кредит, което ще позволи на кредитора да предвиди сред тях и въпросното изискване за учредяване от ипотекарния длъжник на нова ипотека върху недвижимия имот - обезпечение по кредита.

    Въпреки това, при извършване на превалутирането отново може да се достигне до увреждане на кредитора. При едностранното упражняване на правото на длъжника да превалутира кредита и учредяването на нова ипотека се загубва поредността на вписването, ако други лица са вписали преди нея тежести върху имота, които намаляват възможността за кредитора да удовлетвори вземането си по ипотеката. Въпросното обстоятелство поставя редица неразрешени въпроси пред приложението на чл. 33 ЗКНИП, които се отразяват и върху действието на учредената по кредита ипотека.

    5.Нормата на чл. 44 ЗКНИП предвижда специални правила и при прехвърляне на вземането по договор за кредит, което е обезпечено с ипотека. Първият нов момент от чл. 44, ал. 1 от закона е, че кредиторът може да прехвърли вземането си по договор за кредит на трето лице само ако договорът предвижда такава възможност. Изисква се в договора за кредит кредитополучателят да е дал предварителното си съгласие за прехвърляне от кредитора на вземането му по договора. Това е изцяло нова постановка в сравнение с действащата до момента обща уредба на чл. 99 и сл. ЗЗД, при която не се изисква съгласие от длъжника за прехвърляне на вземането, а единствено той трябва да бъде уведомен. Тя е създадена с цел защита на интересите на потребителя, макар че в случая промяната на кредитора не следва да уврежда неговите интереси, тъй като размерът на вземането, което той трябва да заплати, не се променя.

    Следващата алинея на разпоредбата също предвижда отклонения от режима на ЗЗД, тъй като предоставя на длъжника правото да направи към новия кредитор всички възражения, които има към първоначалния кредитор, включително възражение за прихващане, като е обявена за недействителна всяка клауза от договора за кредит, която изключва или ограничава това право на потребителя. Тези правила също са предвидени с цел защита на интересите на потребителя, за да не бъде той увреден при прехвърляне на вземането, и да може да направи пред новия кредитор всички възражения, които е имал към първоначалния, включително и да извърши прихващане, което до момента не беше възможно. При тази хипотеза е възможно да се достигне до значителна увреда на цесионера, тъй като длъжникът извършва прихващане с насрещно вземане към стария, а негативният финансов резултат от това действие се отразява в имуществената сфера на новия кредитор.

    Текстът на чл. 44, ал. 4 ЗКНИП също създава ново правило, което поставя под въпрос по отношение на тези кредити приложението на разпоредбата на чл. 99, ал. 3 ЗЗД относно момента на настъпване на действието на сключения договор за цесия спрямо длъжника и третите лица. Според общия ред на ЗЗД, прехвърлянето на вземането има действие спрямо третите лица и спрямо длъжника от деня, когато то бъде съобщено на последния от предишния кредитор. С новата разпоредба на ЗКНИП се посочва, че кредиторът информира потребителя за прехвърляне на вземането, като от това правило се изключват случаите когато първоначалният кредитор, по споразумение с новия кредитор, продължава да администрира кредита по отношение на потребителя.

    Видно от текста на разпоредбата, тя презюмира договорът за цесия на вземането да има действие спрямо потребителя, без да е необходимо той да бъде уведомен за него и да знае за сключването му. В същото време за случаите, в които цедираното вземане е обезпечено с ипотека върху недвижим имот, нормата на чл. 171 ЗЗД изисква прехвърлянето на вземането, което е обезпечено с ипотека, за да има действие, да бъде извършено в писмена форма с нотариална заверка на подписите и да се впише в имотния регистър по партидата на ипотекирания недвижим имот.

    С оглед на това противоречие, разпоредбата на чл. 44, ал. 4 ЗКНИП вероятно ще претърпи последващи промени или стеснително тълкуване, тъй като настоящата й редакция не защитава интересите на потребителя. При нея длъжникът би могъл инцидентно да узнае за извършената цесия чрез справка относно вписванията за ипотекирания имот в имотния регистър, но не и да бъде надлежно уведомен за извършеното прехвърляне на вземането към новия кредитор.

    6.Съществен нов момент в уредбата на защитата на правата на длъжника е въведен с нормата на чл. 24, ал. 2 ЗКНИП. По силата на тази разпоредба, по договорен път се ограничава кредиторът по уредените от закона кредити да се възползва от правото си по чл. 133 ЗЗД да насочи изпълнение за удовлетворяване на вземането си към цялото имущество на длъжника. Чрез извършената промяна на правилата относно реда за принудително удовлетворяване на кредитора, се променят и способите на изпълнение за събиране на обезпеченото с ипотека вземане.

    Новата разпоредба на ЗКНИП предвижда задължение за кредитора да предостави на потребителя право на избор, преди да сключи договор за кредит, дали при неплащане да се удовлетворява изцяло и окончателно до размера на обезпечението по договора след принудително изпълнение върху обезпечението по съдебен ред, или пък при принудително изпълнение потребителят да носи отговорност по чл. 133 ЗЗД с цялото си имущество. По действието на сключения договор, кредиторът се задължава при евентуални действия по принудително изпълнение да спазва избрания от длъжника начин за принудително удовлетворяване на вземането.

    За да се избегне евентуалното отхвърляне от кредиторите на това задължение, основано на база на тълкуването за отпадане на обвързващата сила на договора и на поетия ангажимент към длъжника по договор за кредит, по който длъжникът се явява неизправната страна, с приемането на закона бяха извършени и промени в Закона за кредитните институции (ЗКИ). С тях бе създадено специалното правило на чл. 60, ал. 5 ЗКИ относно имуществото, от което може да се удовлетвори по принудителен ред кредиторът при неизпълнение на задълженията по договор за кредит, сключен по ЗКНИП.

    То има ограничителен характер и посочва, че когато договорът за кредит е сключен при условията на чл. 24, ал. 2, т. 1 ЗКНИП при извършен избор на потребителя за удовлетворяване на кредитора от стойността на ипотекирания имот, кредиторът се удовлетворява изцяло и окончателно за вземанията си по кредита от получената сума от публичната продан на имота. При образуване на изпълнителното производство за събирането на задължение по такъв кредит кредиторът няма право да иска налагане на обезпечителни мерки - запори и възбрани върху други имущества на длъжника, извън ипотекирания имот, нито да иска насочването на изпълнителни действия спрямо тях.

    Така вероятно ще се достигне до хипотези на длъжници, които свободно разполагат със своите доходи и с останалото си имущество, докато кредиторът е поставен в невъзможност да събере вземането си към тях поради обстоятелството, че стойността на реализация на публична продан на ипотекирания недвижим имот е била недостатъчна да покрие това вземане и извършените по събирането му разноски. Едно подобно разрешение уврежда не само кредиторите, но и потребителите, тъй като то стимулира кредиторите да оскъпяват предлагания продукт или да изискват от потребителите да предоставят и други обезпечения извън учредяването на ипотека, за да се компенсира повишеният риск за събираемостта на задължението.

    7.В заключение може да се посочи, че редица норми на въведената със ЗКНИП нова уредба на кредитите за недвижими имоти на потребители, намират отражение и спрямо ипотеките, учредени като обезпечения на вземанията по тези кредити. Макар и да е създадена, за да защити интересите на потребителите и да унифицира на общностно ниво изискванията при предлагане, предоставяне, обслужване и събиране на тези кредити, новата уредба е транспонирана, без да бъде съобразена с действащия национален режим, и да бъдат извършени съответните изменения в него, които да позволят безпроблемното им съвместно приложение.

    С оглед на това, при приложението на текстовете на ЗКНИП съвместно с уредбата на ипотеката по ЗЗД, възникват редица хипотези на противоречия и несъответствия. Те не допринасят за защитата на интересите на потребителите, тъй като намаляват сигурността и доверието от страна на кредиторите към ипотеката като обезпечение и ги принуждават да търсят алтернативни способи за защита на имуществените си интереси и гарантиране на събираемостта на отпуснатите кредити. В процеса на правоприлагане на новия ЗКНИП ще бъдат изведени съществуващите проблеми и откроени дискусионните текстове на закона, които да послужат като основа за бъдещата му редакция и синхронизирането му с останалите, свързани с неговото приложение нормативни актове.

    Александър ГЕОРГИЕВ,юрист
    _______________
    1Обнародван в ДВ, бр. 59 от 29.07.2016 г.

  • Последните промени в ЗКПО, свързани с данъчното третиране на личното ползване на фирмени активи и персонал

    В „Държавен вестник“, бр. 75 от 27.09.2016 г. е обнародван Закон за изменение и допълнение на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗИДЗКПО), като приетите промени в основната си част са свързани с данъчното третиране на разходите за лично ползване на фирмени активи.

    Дискусии по темата за данъчното третиране в аспекта на прякото данъчно облагане започнаха непосредствено след обсъждане на промените в Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) в края на миналата година и публикуване на Становище изх. № 20-00-15 от 22.01.2016 г. на Националната агенция за приходите (НАП)1.

    В отговор на обществените очаквания както за облекчен ред за данъчно третиране, който не води до допълнителна данъчна тежест и за физическите лица, и за бизнеса, така и за неговото максимално бързо въвеждане, в ЗИДЗКПО е предвидено, че в голямата си част промените, свързани с данъчното третиране на разходите за лично ползване, влизат в сила от 01.01.2016 г.

    Новите постановки за данъчно третиране на личното ползване, в аспекта на прякото данъчно облагане и по-конкретно през призмата на ЗКПО, са следните:

    1.С направените промени в ЗКПО и ЗДДФЛ не се въвежда нов вид данък, а се създава облекчен ред за данъчно третиране на разходите за фирмени активи и персонал, използвани както за дейността, така и за лични цели от определен кръг физически лица.

    Облекченият ред за данъчно третиране се прилага за доходите в натура, представляващи разходи в натура по смисъла на § 1, т. 83 от Допълнителните разпоредби (ДР) на ЗКПО.

    Съгласно § 1, т. 83 от ДР на ЗКПО „разходи в натура“, за целите на чл. 204, ал. 1, т. 4, е частта, съответстваща на личното ползване на активите и/или персонала, от счетоводните разходи, които не попадат в чл. 204, ал. 1, т. 1-2 и са свързани със собствени, наети или предоставени за ползване активи и/или персонал, използвани както за дейността, така и за лично ползване. Когато активите са данъчни амортизируеми активи, вместо счетоводните разходи за амортизации се вземат предвид данъчните амортизации. Не са разходи в натура за целите на чл. 204, ал. 1, т. 4 разходите, извършени в полза на физически лица, които представляват придобит доход по смисъла на чл. 11, ал. 3 ЗДДФЛ. Не са разходи в натура и разходите, свързани с използването на собствени, наети или предоставени за ползване активи, предоставени за лично ползване и/или свързани с използване на персонал, когато за използването им се дължи възнаграждение.

    2.Новият облекчен ред за данъчно третиране на доходите в натура, представляващи разходи в натура по смисъла на § 1, т. 83 от ДР на ЗКПО, се състои в предоставеното право на избор на ред за облагане, а именно:

    С разпоредбата на чл. 24, ал. 3 ЗДДФЛ е предвидено право на работодателите да изберат да облагат с данък върху разходите по чл. 204, ал. 1, т. 4 ЗКПО доходите в натура, представляващи разходи в натура по смисъла на § 1, т. 83 от ДР на ЗКПО.

    Правото на избор на ред за облагане не може да се прилага за отделни физически лица.

    Съгласно ал. 4 на чл. 24 ЗДДФЛ доходите в натура, обложени по реда на чл. 204, ал. 1, т. 4 ЗКПО, не се включват в облагаемия доход по ал. 1 на чл. 24 ЗДДФЛ.

    От цитираните разпоредби на ЗДДФЛ произтича, че работодателите следва да изберат:

    • или да третират посочените разходи в натура по смисъла на § 1, т. 83 от ДР на ЗКПО като доходи в натура на физическите лица със съответстващото на това третиране облагане на доходите по реда на ЗДДФЛ и прилагане на правилата за задължително обществено и здравно осигуряване за тези доходи, или
    • да облагат разходите в натура по реда на ЗКПО с данък върху разходите, който е окончателен.

    В мотивите към ЗИДЗКПО е посочено, че при направен избор за облагане на доходите в натура с данък върху разходите по реда на ЗКПО, те няма да са обект на задължително обществено и здравно осигуряване, като за целта е поет ангажимент да бъдат направени необходимите промени в съответните подзаконови нормативни актове след приемането и обнародването на
    ЗИДЗКПО.

    Редът за упражняване на правото на избор е уреден в чл. 217, ал. 3 ЗКПО. Работодателите могат да избират как да облагат доходите в натура, представляващи разходи в натура, ежегодно, като упражняват този избор еднократно с годишната данъчна декларация по ЗКПО за предходната година. Направеният избор ще важи за цялата календарна година и за всички физически лица, които ползват фирмени активи за лични цели (чл. 217, ал. 3 ЗКПО). Това правило е важно, защото основният режим на облагане на доходите в натура, представляващи разходи в натура, всъщност е по реда на ЗДДФЛ и ако данъчно задължените лица решат да се възползват от правото си на избор за облагане по реда на ЗКПО, те задължително трябва да упражнят този избор в годишната си данъчна декларация по ЗКПО за предходната година, като трябва да правят такъв избор за всяка една година. Ако пропуснат да направят избор за някоя от годините, се прилага общият ред, предвиден в ЗДДФЛ, както и редът, предвиден в осигурителното законодателство.

    Във връзка с упражняването на правото на избор е необходимо да се имат предвид и предвидените преходни режими за 2016 г. (§ 13 от ПЗР на ЗИДЗКПО):

    • Изборът за 2016 г. се декларира със съответния вид годишна данъчна декларация, подавана от данъчно задълженото лице за 2016 г. - това означава, че в образците на предвидените в ЗКПО годишни данъчни декларации за 2016 г. трябва да се създаде възможност да се направи избор както за 2017 г., така и за 2016 г.
    • За данъчно задължените лица, които до обнародването на промените са облагали разглежданите доходи в натура по реда на ЗДДФЛ, е предложен избор:

    а) да продължат да прилагат този ред до края на 2016 г., или

    б) да обложат с данък върху разходите по реда на ЗКПО разходите, свързани с лично ползване, за периода от 1-во число на месеца, следващ датата на обнародването на закона, до 31.12.2016 г.2 (от 01.10.2016 до 31.12.2016 г.).

    3. Категориите физически лица, за които е приложимо правото на избор за облагане по реда на ЗКПО на доходите в натура, представляващи разходи в натура, са:

    • работници и служители;
    • лица, наети по договори за управление и контрол;
    • лица, упражняващи личен труд по смисъла на § 1, т. 26, буква „и“ от ДР на ЗДДФЛ (съдружници и член-кооператори, както и акционери, притежаващи повече от 5 на сто от капитала на акционерното дружество, полагащи личен труд в дружествата и кооперациите, в които те са съдружници, член-кооператори или акционери).

    4.Като обект на облагане с данък върху разходите в чл. 204, ал. 1, т. 4 ЗКПО са посочени разходите в натура, свързани със собствени, наети и/или предоставени за ползване активи, предоставени за лично ползване и/или свързани с използване на персонал от страна на лицата, посочени в предходната точка 3.

    С оглед на така определения обект на облагане е полезно да се акцентира върху някои изключения, които не попадат в обхвата на облекчения ред за данъчно третиране, като например:

    • разходи за стоки и услуги, които са предоставени в полза на съответните физически лица от трети лица, когато тези разходи не са свързани с използването на фирмени активи. Например разходи, поети от дружество, за ремонт на дома на управителя, извършен от трето лице. Ако обаче за целта е използван работник на дружеството и за тази услуга управителят не дължи на същото възнаграждение3 (т.е. ремонтът се извършва за сметка на дружеството), разходът ще попадне в обхвата на чл. 204, ал. 1, т. 4 ЗКПО;
    • разходи за активи, които са предоставени на изброените в чл. 204, ал. 1, т. 4 ЗКПО физически лица изцяло за лично ползване.

    В посочените примерни случаи е възможно разходите да се квалифицират или като възнаграждение на физическите лица, ако могат да бъдат определени като престация за положен от тях труд, като в този случай са данъчно признати, или да се третират като разходи, несвързани с дейността, включително като скрито разпределение на печалбата, ако са в полза на лицата, посочени в § 1, т. 5 от ДР на ЗКПО и не могат да бъдат обвързани с престирането на труд от съответното физическо лице.

    Например свързано със съдружник лице формално е назначено по трудов договор в дружеството, но всъщност не полага труд. Ако на това лице е предоставен служебен автомобил, лаптоп, мобилен телефон или друг актив, разходите, свързани с тези активи, трябва да се разглеждат като скрито разпределение на печалбата, а не да се облагат с данък върху разходите по реда на чл. 204, ал. 1, т. 4 ЗКПО.

    Съгласно чл. 204, ал. 2 ЗКПО облагането с данък върху разходите се прилага и когато отчитането на сумите по чл. 204, ал. 1, т. 1, 2 и 4 не води до намаляване на счетоводния финансов резултатза годината на счетоводното им отчитане. Това е нова постановка, която се прилага не само за данъка върху разходите по чл. 204, ал. 1, т. 4, а и за останалите данъци върху разходите (данък върху представителните разходи и данък върху социалните разходи, предоставени в натура). Този подход е познат от данъчното третиране на счетоводните разходи за амортизации4.

    Подходът е изключение от принципите на ЗКПО, но като мотив за възприемането му може да бъде посочено обстоятелството, че новият ред за данъчно третиране на личното ползване на фирмени активи на практика замества облагането на доходи на физическите лица.

    5. Данъчно задължени лица за данъка върху разходите са всички работодатели или възложители по договори за управление и контрол, или по правоотношения за полагане на личен труд по смисъла на § 1, т. 26, б. „и“ от ДР на ЗДДФЛ (чл. 207, ал. 3 ЗКПО).

    В тази категория попадат не само лицата, подлежащи на облагане с корпоративен данък, а и тези, които се облагат с алтернативен на корпоративния данък (бюджетни предприятия, организатори на хазартни игри или лица, избрали да се облагат с данък върху дейността от опериране на кораби). Тук попадат и лицата, които не са търговци, без оглед на това дали извършват сделки по чл. 1 от Търговския закон (ТЗ), или отдаване под наем на недвижимо и движимо имущество, за което се облагат с корпоративен данък, както и освободените от облагане лица.

    6.Правилата за определяне на данъчната основа се съдържат в чл. 215а ЗКПО.

    Общото правило е, че данъчната основа е сумата на разходите, свързани с фирмени активи и/или с използване на персонал за лично ползване за календарната година.

    Предвидени са специфични правила за определяне на данъчната основа по отношение на:

    • превозни средства;
    • недвижимо имущество;
    • активи, различни от посочените в първите две категории (например мобилни телефони, лаптопи и др.).

    Целта на групирането явно е да се създаде подходящ механизъм за определяне на данъчната основа, който да е едновременно лесен за прилагане и да отразява спецификата на активите. Поради тази причина в случаите, в които разпределението на разходите между дейността и личното ползване не се извършва чрез измерване на същите, е възприет подход за използване на съотношение, което за превозните средства се базира на изминати километри (чл. 215а, ал. 2, т. 1, б. „а“) или часове на използване (чл. 215, ал. 2, т. 1, б. „б“), или на фиксиран процент - 50 на сто (чл. 215а, ал. 2, т. 2), а за недвижимото имущество - на площ (чл. 215а, ал. 3, т. 1), или на часове на използване (чл. 215а, ал. 3, т. 2). Това съотношение се прилага към общия размер на разходите и по този начин се определя данъчната основа за облагане с данък върху разходите. За третата категория, която включва разнообразни видове активи, и в случаите, когато не може да бъде документално обоснован друг размер на основа, е предвидено данъчната основа да бъде 20 на сто от общия размер на разходите за съответния актив (чл. 215а, ал. 4).

    Съществена разлика в сравнение с начина на определяне на данъчната основа за останалите данъци върху разходите (например за социалните разходи, предоставени в натура) е това, че ако личното ползване е свързано с амортизируеми активи, се вземат предвид данъчните разходи за амортизации, а не счетоводните такива5(вж. § 1, т. 83 от ДР на ЗКПО).

    Данъчната основа за данъка върху разходите в натура, свързани с използване на персонал, се определя съгласно общия ред на чл. 215а, ал. 1 ЗКПО, т.е. на база сумата на всички разходи, свързани с използването на персонал за лично ползване от лицата, посочени в чл. 204, ал. 1, т. 4 ЗКПО.

    По отношение на определянето на данъчната основа за лично ползване на превозни средства при прилагане на фиксирана основа в размер на 50 на сто от разходите, е предвиден облекчен ред за документиране. В този случай експлоатационните разходи, свързани с ползване на превозното средство както за служебни, така и за лични цели, няма да е необходимо да се документират с попълване на пътен лист или с друг подобен документ.

    Важно е да се има предвид, че за разлика от познатото досега документиране на разходите за експлоатация на превозни средства, когато с тях се осъществява управленска дейност, понастоящем за доказване на експлоатационните разходи за превозни средства, използвани както за служебни, така и за лични цели, дори и при прилагане на данъчна основа 50 на сто от общия размер на разходите, ще е необходимо наличието на първичен счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството - например фактура за придобиване на гориво.

    Казано с други думи, ако се прилага данъчна основа за облагане на разходите за лично ползване, свързани с превозни средства, в размер на 50 на сто от всички разходи за съответното превозно средство, за да са признати за данъчни цели, разходите за експлоатация следва да са документирани по следния начин:

    • за придобиване на горивото - с първичен документ (фактура);
    • за изразходване на горивото - не е необходимо документиране нито с пътен лист, нито с друг подобен на пътния лист документ, чрез който да се доказва фактическото потребление на гориво или да се доказва времето на използване.

    Интересен въпрос възниква най-вече по отношение на разходите за лично ползване на превозни средства6, който се свежда до това дали за различни превозни средства може да се приложат различните алтернативи, предвидени в чл. 215а, ал. 2 ЗКПО, или само една от тях за всички превозни средства, предоставени за лично ползване. Казано по друг начин, допустимо ли е разходите за лично ползване на едни превозни средства да бъдат облагани при данъчна основа 50 на сто от всички разходи (чл. 215, ал. 2, т. 2 ЗКПО), на други - при данъчна основа, базирана на километри, изминати за лично ползване (чл. 215а, ал. 2, т. 1, б. „а“ ЗКПО), а на трети - при данъчна основа, базирана на часовете на лично ползване (чл. 215а, ал. 2, т. 1, б. „б“ ЗКПО).

    Отговорът на този въпрос следва да се търси във формулировката на чл. 215а, ал. 2 ЗКПО, от която е видно, че данъчната основа се определя за всяко превозно средство поотделно и доколкото са предоставени няколко възможности, то всяка една от тях е приложима за всяко от едно от превозните средства.

    7. Ставката за данъка върху разходите в натура, свързани със собствени, наети или предоставени за ползване активи и/или персонал, предоставени за лично ползване, е 10 на сто.

    8.Както и останалите данъци върху разходите, и данъкът върху разходите за лично ползване се декларира със съответния вид годишна данъчна декларация, подавана от данъчно задълженото лице, и се внася веднъж годишно - в срок до 31 март на следващата календарна година.

    9.Във връзка с отмяната на данъка върху разходите, свързани с експлоатация на превозни средства, когато с тях се осъществява управленска дейност, в сила от 01.01.2016 г., както и с оглед промяната на чл. 10, ал. 6, която също влиза в сила от 01.01.2016 г., е предвиден следният преходен режим:

    Съгласно § 15, ал. 1 от ПЗР на ЗИДЗКПО документална обоснованост на разходите, свързани с експлоатация на превозни средства, когато с тях се осъществява управленска дейност, извършени от 01.01.2016 г. до датата на обнародване на този закон в „Държавен вестник“, е налице и когато те са документирани само с фискална касова бележка от фискално устройство, или с касова бележка от интегрирана автоматизирана система за управление на търговската дейност, както и ако не е издаван пътен лист.

    Това означава, че документираните по този начин разходи, извършени през периода от 01.01.2016 г. до датата на обнародване на ЗИДЗКПО, са признати за данъчни цели.

    В ал. 2 на § 15 от ПЗР на ЗИДЗКПО е регламентирано, че при определяне на данъчната основа за данъка по чл. 204, ал. 1, т. 4 за 2016 г. за разходите в натура, свързани с превозни средства, разходите се отнасят към личното ползване, като общият размер на всички разходи, свързани с превозното средство, се умножи по 50 на сто, когато до обнародването на този закон в „Държавен вестник“ превозното средство е използвано и за управленска дейност и разходите за тази дейност са документирани само с фискална касова бележка от фискално устройство или с касова бележка от интегрирана автоматизирана система за управление на търговската дейност, и/или не е издаван пътен лист.

    С цитираната разпоредба се създава яснота по отношение на случаите, при които до обнародването на ЗИДЗКПО превозното средство е използвано за управленска дейност при прилагане на облекчения ред за документиране (само с фискална касова бележка и/или без пътни листа) и едновременно с това то се ползва и за лични цели. В тези случаи е очевидно, че в общия случай е невъзможно със задна дата да бъдат изпълнени новите изисквания за документиране, така че да се определи данъчна основа за облагане с данък на разходите в натура, свързани с личното ползване, базирана на изминати километри или часове на използване7 (чл. 215а, ал. 2, т. 1 ЗКПО).

    Цветана ЯНКОВА,държавен експерт по приходите в Дирекция „Данъчно-осигурителна методология“ в ЦУ на НАП
    ___________
    1 - Експертно обсъждане на този въпрос беше направено и по време на Четвъртата Национална експертна среща - 2016 по прилагане на ЗДДС и ЗКПО, проведена на 1 и 2 юни 2016 г. в НДК.
    2 - В тази хипотеза не е налице основание за възстановяване на внесени данъци върху доходите на физическите лица и осигурителни вноски за периода от 01.01.2016 до 30.09.2016 г.
    3 - Вж. § 1, т. 83 от ДР на ЗКПО, където е постановено, че не са разходи в натура разходите, свързани с използването на собствени, наети или предоставени за ползване активи, предоставени за лично ползване и/или свързани с използване на персонал, когато за използването им се дължи възнаграждение.Тук следва да се посочи, че целта на предвиденото изключение е да се регламентира случаят, при който физическото лице заплаща за това, че ползва фирмен актив за лични цели, например физическо лице ползва за жилище фирмен имот, но заплаща наем. Въпросът е какво е данъчното третиране, ако физическото лица заплаща частично за личното ползване, а останалата част е за сметка на данъчно задълженото лице. Този въпрос не намира еднозначен отговор в закона, но следва да се отбележи, че така формулирано изключението по-скоро цели да обхване случаите, в които физическото лице дължи адекватно пазарно възнаграждение за ползването на активи или персонал. Ако между предприятието и физическото лице е договорено последното да покрие само част от разходите, то би следвало да се приеме, че е налице предвиденото в § 1, т. 83 от ДР на ЗКПО изключение за частта, която се покрива. В този случай на практика са налице разходи за лично ползване в размер на разликата между общия размер на разходите за лично ползване на съответния актив и определеното възнаграждение, дължимо от физическото лице. По въпроса е налице възможност и за друг прочит на закона, според който, ако е определено частично, но не символично, възнаграждение, разликата, поета за сметка на дружеството, формално няма да попадне в обхвата на разходите за лично ползване. Следва да се отбележи обаче, че в този случай би следвало за разликата до пазарната цена на възнаграждението да бъдат приложени правилата за данъчно третиране на сделки между свързани лица, а в някои от случаите - и за отклонение от данъчно облагане, например ако определеното възнаграждение е символично.
    4 - Следва да се отбележи, че по време на обсъжданията на законопроекта беше застъпено мнение, че разпоредбата на чл. 204, ал. 2 ЗКПО води до авансово облагане на разходи, за които няма сигурност, че ще бъдат признати за данъчни цели.
    5 - И този подход беше критикуван по време на обсъжданията на законопроекта - вж. авторския коментар на Велин Филипов, д.е.с., публикуван в книгата-годишник „Данъчно облагане и счетоводно приключване на 2016 г.“, С., ИК „Труд и право“.
    6 - Този въпрос е относим и към другите видове служебни активи, предоставени и за лично ползване.
    7 - Дори и да не беше приета преходната разпоредба на § 15, ал. 2 от ПЗР на ЗИДЗКПО, данъчната основа за облагане на разходите за лично ползване на превозни средства трябваше да бъде определена по същия начин. Това е така, защото, ако превозното средство се ползва, освен за управленска дейност и за лични цели и ако експлоатационните разходи за управленска дейност са били документирани при условията на разпоредбата на чл. 10, ал. 6 ЗКПО преди промяната й (само с фискална касова бележка, и/или без издаване на пътен лист), а не по общия ред, предвиден в ЗКПО (с първичен счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството, доказващ придобиването на гориво, и с пътен лист или друг подобен документ, чрез който да се удостовери действителното му изразходване по съответното предназначение), за да се признаят тези разходи за данъчни цели при новата постановка на закона, трябва да се приложи данъчна основа за определяне на данъка върху разходите за личното ползване в размер на 50 на сто от общия размер на разходите, свързани с превозното средство.

  • Промените в ЗДДС, отнасящи се до обезпечения в полза на държавата при сделки с течни горива

    В бр. 60 на „Държавен вестник“ от 02.08.2016 г. бе обнародван Закон за допълнение на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДЗДДС). В него не е предвиден конкретен срок за влизането му в сила, поради което ще е приложимо общото правило - 3 дни след обнародването на нормативния акт, при което положение законът ще действа от 06.08.2016 г.
    Със ЗДЗДДС на практика е направено допълнение в нормативната уредба на данъка върху добавената стойност само в една област (изключвам въведената в чл. 46, ал. 1, т. 6 ЗДДС нова хипотеза за доставка на финансова услуга). Целта е чрез него да се създадат законови предпоставки за предотвратяване на възможностите за данъчни измами и злоупотреби с ДДС при търговията с течни горива.
    Законът въвежда механизъм, съгласно който при осъществяване на търговия с течни горива определени категории лица трябва да предоставят пред органите по приходите обезпечение в пари, държавни ценни книжа или в безусловна и неотменяема банкова гаранция за срок една година. Според вносителя на промените в ЗДДС механизмът представлява и предпазна мярка за коректните икономически оператори от случайни сделки с некоректни доставчици на течни горива, участващи в схеми за данъчни измами. Очаква се той също така да способства за предотвратяване на възможността за упражняване на право на данъчен кредит за доставки, по които доставчикът не се е разчел с бюджета.

    1. Условия за извършване на обезпечението и лица, които са длъжни да го предоставят

    По силата на ал. 1 от чл. 176в (озаглавен „Обезпечение при доставки на течни горива“) всяко данъчно задължено лице (ДЗЛ) е длъжно да предостави обезпечение в пари, в държавни ценни книжа или в безусловна и неотменяема банкова гаранция за срок една година пред компетентната териториална дирекция на НАП (тази по чл. 8, ал. 1 ДОПК), когато за текущия данъчен период:

    • извърши облагаеми доставки на течни горива със ставка на данъка от 20 на сто и с обща стойност на данъчните им основи над 25 000 лв., или
    • общата стойност на данъчните основи на осъществени вътреобщностни придобивания (ВОП) на течни горива, които не са предназначени за потребление от лицето, осъществило вътреобщностните придобивания, надвиши 25 000 лв., или
    • получи течни горива, освободени за потребление по чл. 20, ал. 2, т. 1 от Закона за акцизите и данъчните складове (ЗАДС) на стойност над 25 000 лв. (ако не е възникнало основание за обезпечение на друго основание). Съгласно посочената разпоредба на ЗАДС, извеждането на акцизни стоки от данъчен склад (освен когато при условията и по реда на ЗАДС стоките се движат под режим отложено плащане на акциз от момента на извеждането им) се смята за освобождаване за потребление; което от своя страна поражда задължение за заплащане на акциз за стоките.

    В тази връзка ще отбележа следното:

    • задължение за упоменатото обезпечаване нямат всички търговци на горива, а само тези, които извършват доставки, ВОП или освобождават течни горива за потребление и това става в обемите, посочени в ал. 1 на чл. 176в ЗДДС; отделно в закона - ал. 8 от чл. 176в, изрично са упоменати лица, които нямат задължение за подобно обезпечение;
    • излиза, че задължението за обезпечение по чл. 176в важи не за регистрирани по ЗДДС лица, а за данъчно задължени лица по смисъла на този закон. Това са лицата, извършващи независима икономическа дейност (същата е дефинирана в чл. 3, ал. 2 ЗДДС), без значение дали имат ДДС идентификационен номер. Отделен е въпросът, че ДЗЛ, които извършват продажби и придобивания на горива в подобни месечни размери, по правило са регистрирани по ЗДДС.

    От друга страна обаче, както ще видим от казаното по-долу, в ал. 7 на чл. 176в се указва, че обезпечението се освобождава преди изтичането на едногодишния срок, когато регистрацията на лицето по ЗДДС е прекратена. Това правило в немалка степен поставя под съмнение тезата, че задължението за предоставяне на разглежданото обезпечение се отнася и до нерегистрирани за целите на ДДС данъчно задължени лица;

    • под „текущ данъчен период“ следва да се разбира календарният месец, в който са извършени доставките или са осъществени ВОП на течни горива, или е налице освобождаване на течни горива за потребление по чл. 20 ЗАДС - в посочените в закона размери;
    • законът не е дал дефиниция на понятието „течни горива“. Идеята е била обезпечението да се отнася до енергийните продукти по чл. 13, ал. 1 ЗАДС, с изключение на тези с кодове по КН 2709 00, 2711 11 и 2711 21. В проекта на ЗДЗДДС имаше създадена легална дефиниция на „течни горива“ за целите на ДДС в този смисъл. Тя обаче е отпаднала в приетия от парламента текст и това може да породи спорове относно обхвата на понятието.

    Важно е също така да се каже, че в ЗДЗДДС съществува преходна разпоредба - § 4. Според нея лицата, за които към датата на влизане в сила на този закон са налице условията по чл. 176в, са длъжни да предоставят обезпечение в едномесечен срок от влизането на ЗДЗДДС в сила - 06.08.2016 г. Или този срок изтича на 06.09.2016 г. Понеже говорим за неприсъствен ден, срокът ще изтече в първия следващ работен ден.

    2. Размер на обезпечението

    По силата на чл. 176в, ал. 2 ЗДДС въпросното обезпечение е в размер не по-малък от 20 на сто от данъчната основа на облагаемите доставки, придобиванията или стойността на получените течни горива, освободени за потребление за предходния данъчен период, но не по-малко от 50 000 лв. Или ако за задължението за предоставяне на обезпечение бяха важни доставките, ВОП и освобождаването за потребление на течни горива за текущия данъчен период, то размерът се определя на база такива доставки и придобивания на горива, но за предходния данъчен период - календарния месец, предшестващ този, довел до задължението за предоставяне на обезпечение.

    Законодателят явно цели съответствие на обезпечението със задълженията за ДДС, които биха възникнали през данъчния период на доставките, ВОП или освобождаванията на горивата. Затова и размерът му е не по-малко от 20 на сто от данъчните основи на доставките или придобиванията, или от стойността на освободените за потребление течни горива.

    При положение че лицето не е извършвало облагаеми доставки, ВОП или не е освобождавало течни горива за потребление по смисъла на ЗАДС с обща стойност над 25 хил. лв. в предходния данъчен период, размерът на обезпечението се определя по същия ред, но върху прогнозна (средно)месечна данъчна основа на облагаеми доставки/придобивания на течни горива или стойност на освобождавани за потребление течни горива. Данъчната основа (стойността) се изчислява на базата на 12 месеца, като отново пресметнатата сума на обезпечението не може да е по-малка от 50 хил. лв. (чл. 176в, ал. 3).

    Пак според ал. 2 на чл. 176, при последващи доставки с място на изпълнение на територията на България на течни горива, които са били предмет на ВОП или са били обезпечени при освобождаването им за потребление, не се предоставя обезпечение от лицето, осъществило вътреобщностното придобиване или получило течните горива, освободени за потребление. Намирам, че тази не съвсем прецизна законова норма идва да укаже, че ако лицето е предоставило обезпечение за осъществени ВОП или освободени за потребление горива по чл. 20, ал. 2, т. 1 ЗАДС и впоследствие същите станат предмет на доставка, облагаема със ставка от 20 на сто, за тях лицето не предоставя (наново) обезпечение - това би било повторно обезпечаване на едни и същи горива. Или ако едно ДЗЛ е предоставило обезпечение за течни горива по т. 2 или 3 от чл. 176в, ал. 1, лицето не предоставя обезпечение за същите горива, когато те попаднат в хипотезата на чл. 176в, ал. 1, т. 1 ЗДДС.

    3. Предоставяне на ново обезпечение

    Законът въвежда две такива хипотези.

    Първата от тях се съдържа в ал. 4 на чл. 176в. Според същата, при промяна на обстоятелствата, които са от значение за определяне размера на обезпечението, се предоставя ново обезпечение. Изглежда се има предвид промяна в стойностите на трите групи обстоятелства, посочени в чл. 176в, ал. 1 ЗДДС - облагаеми доставки със ставка от 20 на сто на течни горива, ВОП и освобождаване за потребление на течни горива по реда на ЗАДС. Новото обезпечение е със срока на предоставеното вече обезпечение по чл. 176в, ал. 1. Това следва да означава, че за него няма да се определя нов 12-месечен срок.

    Размерът на новото обезпечение е не по-малък от 20 на сто от данъчната основа на облагаемите доставки или вътреобщностните придобивания на течни горива, или от стойността на получените течни горива, освободени за потребление, с които се надхвърля размерът от 20 на сто от данъчната основа на облагаемите доставки, придобиванията или стойността на получените течни горива, освободени за потребление, за които е предоставено вече обезпечение.

    Втората хипотеза е тази на чл. 176в, ал. 6 ЗДДС. Тя определя, че когато (за друг данъчен период) отново са налице условията по ал. 1 на чл. 176в - в рамките на 12-месечния срок на обезпечението за някой календарен месец извършените от лицето облагаеми доставки със ставка от 20 на сто или осъществените ВОП на течни горива, или стойността на освободените такива горива за потребление, е над 25 000 лв., лицето е длъжно да предостави ново обезпечение. Размерът му се определя по реда на чл. 176в, ал. 2 от закона. Последното би следвало тук да изключи приложението на ал. 3 от чл. 176в.

    4. Срокове за предоставяне на обезпечението

    Обезпечението по чл. 176в, ал. 1 от закона се предоставя в 7-дневен срок преди датата на:

    • възникване на данъчното събитие на доставката, с чиято данъчна основа се надвишават 25 000 лв., или
    • възникване на данъчното събитие при ВОП, с чиято данъчна основа се надвишават 25 000 лв., или
    • освобождаване на течни горива за потребление по чл. 20, ал. 2, т. 1 ЗАДС, с чиято стойност се надвишават 25 000 лв.

    Когато става въпрос за ново (допълнително) обезпечение по ал. 4 от чл. 176в, същото се предоставя в 7-дневен срок преди промяната, която го налага. Докато новото обезпечение по ал. 6 от чл. 176в се предоставя не по-късно от 14 дни преди изтичането на срока на предходното обезпечение.

    5. Освобождаване на обезпечението

    По силата на ал. 7 от чл. 176в, обезпечението се освобождава преди изтичането на едногодишния срок, когато:

    • регистрацията на лицето по ЗДДС е прекратена; или
    • лицето няма да извършва сделки с течни горива по чл. 176в, ал. 1 и няма неуредени задължения за ДДС.

    В закона обаче не е уредена изрично една по-важна хипотеза - изтичането на едногодишния срок, за който е предоставено обезпечението. С оглед на ал. 1 и 7 от чл. 176в можем да направим заключението, че след неговото изтичане обезпечението също следва да бъде освободено, стига междувременно за лицето да не е възникнало ново задължение за предоставяне на обезпечение- съгласно чл. 176в, ал. 6 ЗДДС.

    6. Лица, които нямат задължение за предоставяне на обезпечение

    На основание чл. 176в, ал. 8 ЗДДС, освобождават се от задължението за предоставяне на обезпечение следните ДЗЛ:

    • лицензиран складодържател по смисъла на ЗАДС (вж. чл. 4, т. 2 от този закон);
    • лице, което извършва доставки по чл. 24, ал. 1, т. 1 и чл. 26, ал. 2 ЗАДС. Става въпрос за доставки на течни горива за зареждане на плавателни съдове и въздухоплавателни средства, с изключение на тези, използвани за частни развлекателни полети и плаване;
    • лице, което е изпълнило изискванията на чл. 118, ал. 6 ЗДДС - само за доставките му, отчетени по реда на същата законова разпоредба. С това трето изключение се стеснява в немалка степен кръгът от лица, търгуващи с течни горива, които няма да са длъжни да предоставят разглежданото обезпечение. Става въпрос за лицата, извършващи продажби на течни горива в търговски обекти, които отчитат същите чрез електронни системи с фискална памет и са установили дистанционна връзка с НАП за предаване на данни, вкл. и такива за определяне на наличните количества горива в резервоарите за тяхното съхранение в търговските обекти.

    7. Права и задължения на органите по приходите, във връзка с обезпечението по чл. 176в от закона

    Такива се съдържат в чл. 176в, ал. 9-11.

    Така за лицата, предоставящи коментираното обезпечение, НАП трябва да създаде и да поддържа електронен публичен регистър, част от регистъра по чл. 80, ал. 1 ДОПК, в който се вписват идентификационни данни за лицата, предоставили обезпечение, размерът на обезпечението и срокът на неговото действие, както и датата на вписване и датата на заличаване на обезпечението.

    Също така компетентният орган по приходите има задължението да впише лицето в упоменатия регистър в 7-дневен срок от предоставяне на обезпечението. При освобождаване на обезпечението компетентен орган по приходите заличава лицето от регистъра в деня на освобождаването, като трябва да уведоми и лицето.

    Същевременно компетентният орган по приходите има правото да прекрати регистрацията по ЗДДС и да заличи от регистъра лице, което:

    • не е предоставило обезпечение;
    • не е предоставило обезпечение в пълен размер;
    • не е предоставило обезпечение в определения от закона срок.

    8. Санкции

    С цел да се осигури спазването на закона в частта за предлаганите обезпечения са въведена и административнонаказателни санкции - с чл. 180в. Според неговата първа алинея, лице, което, като е длъжно, не предостави в срок обезпечение по чл. 176в ЗДДС или не предостави обезпечение, или предоставеното обезпечение не е в размера по чл. 176в, се наказва с глоба - за физическите лица, които не са търговци, или с имуществена санкция - за юридическите лица и едноличните търговци, в размер на дължимото обезпечение. При повторно нарушение глобата, съответно санкцията е в двоен размер на дължимото обезпечение.

    При такова нарушение, но когато лицето е предоставило обезпечение в 7-дневен срок, следващ изтичането на срока, в който е следвало да бъде представено обезпечението, глобата, съответно имуществената санкция е в размер 25 на сто от дължимото обезпечение, но не по-малко от 10 000 лв. (чл. 180в, ал. 3).

    9. Неясни моменти

    Новият механизъм, за съжаление, е недостатъчно ясно разписан. Затова за прилагането му от съществено значение ще са предстоящите промени в ППЗДДС, които ще се направят във връзка с чл. 176в от закона. Такива неминуемо ще има, тъй като съгласно чл. 176в, ал. 12 ЗДДС редът за предоставяне, освобождаване и усвояване на обезпечението по чл. 176в се определя с ППЗДДС.

    По-долу ще посоча някои от основните неясноти, които ще водят до проблеми при прилагането на новия обезпечителен механизъм, ако своевременно не се появят нужните допълнения в ППЗДДС.

    Видя се, че законът изиска при определени обстоятелства размерът на обезпечението да се определя върху прогнозна (средно)месечна данъчна основа - чл. 176в, ал. 3 ЗДДС. Не се разбира дали визираните в нормата 12 месеца са бъдещи във времето, или става дума за последните 12 месеца преди текущия. Фактът, че се визира прогнозна данъчна основа/стойност, навежда на мисълта, че не става въпрос за реални обороти от последните 12 изминали месеца, а за бъдещи (предполагаеми) продажби, придобивания или освобождавания на горива. Възможно е обаче идеята да е била последните 12 месеца да се вземат за база, въз основа на която да се направи и средномесечната прогноза.

    Най-удачно би било да се прогнозира (при което ще се постигне и по-голяма точност) обемите от доставки, придобивания или освобождавания на течни горива за текущия месец - този, през който възниква задължението за предоставяне на обезпечение. А и нали заради постигнатите през него обороти от продажби, ВОП или освобождавания по чл. 20, ал. 2, т. 1 ЗАДС на лицето се налага да прави обезпечение.

    На второ място, законът изисква при промяна на обстоятелствата, които са от значение за определяне размера на обезпечението, да се предоставя ново обезпечение. Поради това, че законодателят тук ненужно е пестил думи, не е ясно за какви обстоятелства става въпрос. Най-логично е да се има предвид промяна в стойностите на трите групи събития, посочени в чл. 176в, ал. 1 ЗДДС - облагаеми доставки със ставка от 20 на сто на течни горива, ВОП и освобождаване за потребление на течни горива по реда на ЗАДС. Тъй като ал. 2 на чл. 176в изисква обезпечението да се определя на база обороти от доставки, ВОД или освобождавания за предходен данъчен период, които трудно биха могли да претърпят промяна - освен при последваща необходимост от издаване или получаване на дебитно или кредитно известие във връзка с доставките/придобиванията на течни горива, може да се мисли, че нормата на ал. 4 от чл. 176в визира основно прогнозната (средно)месечна данъчна основа на облагаемите доставки (със ставка от 20 на сто) или ВОП на течни горива, или стойността на освобождаваните за потребление течни горива, изчислявана на базата на 12 месеца (съгласно нормата на ал. 3 от чл. 176в).

    На следващо място, кои са лицата, които трябва да предоставят обезпечение в едномесечен срок от влизането в сила на ЗДЗДДС (съгласно § 4 ЗДЗДДС), е несъмнено важен въпрос, на който също е трудно да се даде точен отговор. Причината е в прекалено общата формулировка, дадена в упоменатото преходно правило. Единственото, което е ясно със сигурност, е, че не става въпрос за лица, които са посочени в чл. 176в, ал. 8 ЗДДС.

    Основният неясен момент е в рамките на какъв период от време преди влизане в сила на чл. 176в ЗДДС, ако дадено лице е извършило доставки, придобивания или освобождавания на течни горива над месечната граница от 25 000 лв., то трябва да предостави гаранцията. Дали става въпрос за натрупани обороти от тези събития за първите 6 дни на август 2016 г., за календарен месец от 2016 г. или за такъв в периода от време от 07.08.2015 до 06.08.2016 г. (предходен 12-месечен срок), е трудно да се каже. Все пак не бихме могли да допуснем, че идеята е всяко лице, което в последните няколко години има извършвани доставки, ВОП или освобождавания за потребление на течни горива в размер над 25 000 лв. за поне един календарен месец, трябва да предостави обезпечение, стига да продължава все още да извършва такива доставки, придобивания или освобождавания (не е прекратило дейността си).

    Друг важен и неясен въпрос е какъв ще е срокът на обезпечението. Законът говори за една година, но тя започва да тече още от данъчния период, в който доставките, ВОП или освобождаванията на течни горива надхвърли сумата от 25 000 лв. Така че в случая може да се мисли и че едногодишният срок започва да тече не от датата на предоставяне на обезпечението, а от тази, в която то би следвало да се предостави, ако нормите на чл. 176в ЗДДС действаха и преди 06.08.2016 г.

    В заключение ще посоча, че новият чл. 176в и § 4 ЗДЗДДС са във вид, който няма да позволи нормалното им прилагане от данъчно задължените лица, извършващи доставки, ВОП или освобождавания за потребление на течни горива.

    С оглед на това считам, че спешно трябва да бъдат приети и обнародвани промени в ППЗДДС, които да допълнят и пояснят законовите текстове.

    Ивайло КОНДАРЕВ, данъчен консултант

Предстоящи учебни семинари

Данъчно облагане и счетоводно приключване на 2017 г.

29 ноември - 1 декември 2017 г.
София, пл. "Македония" № 1, КНСБ, ет. 2, Конферентна зала "Европа"
Лектори: Димитър Войнов, Евгения Попова, Калина Златанова, Доц. д-р Бойка Брезоева
Цена с ДДС: 336.00 лв.

Граждански процес

6 – 8 декември 2017 г.
София, пл. "Македония" № 1, КНСБ, ет. 2, Конферентна зала "Европа"
Лектори: Красимир Влахов, Емануела Балевска, Боян Балевски, Стефан Кюркчиев
Цена с ДДС: 300.00 лв.

Годишно счетоводно приключване на 2017 г. за бюджетните организации. Указания на Министерство на финансите. Практически насоки при прилагане на амортизации в отчетността на бюджетните организации

6 – 7 декември 2017 г.
София, пл. "Македония" № 1, КНСБ, ет. 2, Конферентна зала "Америка"
Лектори: Теодора Бакърджиева, Мария Цветанова
Цена с ДДС: 240.00 лв.

Промените в изпълнителния процес, в заповедното и касационното производство

12 – 14 декември 2017 г.
София, пл. "Македония" № 1, КНСБ, ет. 2, Конферентна зала "Европа"
Лектори: Валентина Гигова, Диана Митева, Борислав Белазелков, Мариана Обретенова
Цена с ДДС: 300.00 лв.

Промените в данъчните закони за 2018 г. Данъчно облагане и счетоводно приключване на 2017 г.

18 - 19 януари 2018 г.
София, пл. "Македония" № 1, КНСБ, ет. 2, Конферентна зала "Европа"
Лектори: Велин Филипов, Лорета Цветкова, Валентина Василева
Цена с ДДС: 336.00 лв.

Промените в данъчните закони за 2018 г. Данъчно облагане и счетоводно приключване на 2017 г.

24 – 26 януари 2018 г.
София, пл. "Македония" № 1, КНСБ, ет. 2, Конферентна зала "Европа"
Лектори: Димитър Войнов, Евгения Попова, Валентина Василева, Доц. д-р Бойка Брезоева
Цена с ДДС: 336.00 лв.

Промените в данъчните закони за 2018 г. Данъчно облагане и счетоводно приключване на 2017 г. Промените в ДОПК

31 януари – 2 февруари 2018 г.
София, пл. "Македония" № 1, КНСБ, ет. 2, Конферентна зала "Европа"
Лектори: Людмила Мермерска, Велин Филипов, Калина Златанова, Росен Иванов
Цена с ДДС: 336.00 лв.

Новите моменти в социалното осигуряване, здравното осигуряване и уредбата на трудовите отношения през 2018 г.

14 - 16 февруари 2018 г.
София, пл. "Македония" № 1, КНСБ, ет. 2, Конферентна зала "Европа"
Лектори: Катя Кашъмова, Даниела Асенова, Елка Атанасова, Теодора Дичева, Марио Първанов
Цена с ДДС: 336.00 лв.

Новите моменти в социалното осигуряване, здравното осигуряване и уредбата на трудовите отношения през 2018 г.

20 - 22 февруари 2018 г.
София, пл. "Македония" № 1, КНСБ, ет. 2, Конферентна зала "Европа"
Лектори: Катя Кашъмова, Даниела Асенова, Елка Атанасова, Теодора Дичева, Марио Първанов
Цена с ДДС: 336.00 лв.

Нови моменти и актуални въпроси на данъка върху добавената стойност за 2017 и 2018 г.

24 ноември 2017 г.
Русе, пл. "Свобода" 5, Хотел "Дунав Плаза", Конферентна зала
Лектор: Мина Янкова
Цена: 108.00 лв.

Данъчно облагане и счетоводно приключване на 2017 г.

28 ноември 2017 г.
Бургас, Комплекс "Славейков" 93 Хотел "Мираж", Конферентна зала "Мираж"
Лектор: Анета Георгиева, Евгения Попова
Цена: 120.00 лв.

Данъчно облагане и счетоводно приключване на 2017 г.

14 декември 2017 г.
Русе, пл. "Свобода" 5, Хотел "Дунав Плаза", Конферентна зала
Лектор: Димитър Войнов
Цена: 108.00 лв.

Нови моменти и практически въпроси по данъка върху добавената стойност за 2017 и 2018 г

15 декември 2017 г.
Плевен, бул. "Цар Борис III" № 2, Конферентна зала на хотел "Ростов"
Лектор: Мина Янкова
Цена: 108.00 лв.

Годишно счетоводно приключване на бюджетните организации. Указания на министерство на финансите

12 януари 2018 г.
Русе, пл. "Свобода" 5, Хотел "Дунав Плаза", Конферентна зала
Лектор: Теодора Бакърджиева
Цена: 108.00 лв.

Промените в трудовите отношения, социалното и здравното осигуряване за 2018 г.

16 – 17 януари 2018 г.
Бургас, Комплекс "Славейков" 93 Хотел "Мираж", Конферентна зала "Мираж"
Лектор: Анета Георгиева, Евгения Попова
Цена: 192.00 лв.

Промените в социалното и здравното осигуряване за 2018 г.

23 януари 2018 г.
Русе, пл. "Свобода" 5, Хотел "Дунав Плаза", Конферентна зала
Лектор: Вержиния Заркова
Цена: 108.00 лв.

Промените в социалното и здравното осигуряване за 2018 г.

26 януари 2018 г.
Стара Загора, Бул. Цар Симеон Велики 100, Хотел "Верея", Конферентна зала
Лектор: Вержиния Заркова
Цена: 120.00 лв.

Нови моменти и актуални въпроси на трудовите отношения през 2018 г.

20 февруари 2018 г.
Русе, пл. "Свобода" 5, Хотел "Дунав Плаза", Конферентна зала
Лектор: Теодора Дичева
Цена: 108.00 лв.

Нови моменти и актуални въпроси на ЗКПО и ЗДДФЛ за 2018 г.

23 февруари 2018 г.
Русе, пл. "Свобода" 5, Хотел "Дунав Плаза", Конферентна зала
Лектор: Цветана Янкова, Лорета Цветкова
Цена: 108.00 лв.

Книги

  • Актуални

  • Очаквани

Данъчно облагане и счетоводно приключване на 2017

Книга-годишник + CD
Двадесет и четвърто издание на книгата-годишник!

Граждански процесуален кодекс

Приложен коментар. Проблеми на правоприлагането. Анализ на съдебната практика
Второ преработено и допълнено издание. Луксозно изпълнение с твърди корици.

Социално осигуряване - 2017

Двадесет и първо издание на книгата-годишник!

Практически въпроси на собствеността

Проблеми на гражданския и търговския оборот
Трето преработено и допълнено издание

Обезпеченията в материалното и в процесуалното право

Изчерпателен коментар на правната уредба и анализ на съдебната практика

Прекратяване на трудовия договор без предизвестие

- правни основания
- анализ на съдебната практика
- въпроси и отговори

Новото данъчно законодателство през 2018 г.

Двадесет и първо издание на книгата-годишник!

Трудови отношения 2018

Двадесет и първо издание на книгата-годишник!

Счетоводство - 2018 г.

Девети по ред годишник с актуално приложно знание за счетоводството и за независимия финансов одит