Sidebar

Меню

ЗДДС

  • Данък върху добавената стойност във въпроси и отговори

  • Данъци и счетоводство - Пролет 2017

    19 - 23 юни 2017 г.
    Курортен комплекс „Албена”, Хотели „Калиопа” и „Сенди Бийч”
    Лектори: Доц. д-р Людмила Мермерска, Калина Златанова, Д-р Антон Свраков
    Цена: 300.00 лв.

  • Данъчно облагане и счетоводно приключване на 2014 г.

  • Данъчно облагане и счетоводно приключване на 2015 г. Новият закон за счетоводството. Актуални въпроси на ДОПК

    18 - 20 ноември 2015 г.
    София, пл. „Македония” № 1, ет. 2, Конферентна зала „Европа”
    Лектори: Велин Филипов, д.е.с., Доц. д-р Людмила Мермерска, Валентина Василева, Росен Иванов
    Цена: 300.00 лв.
    Местата за семинара за запълнени!
    Заповядайте на семинара в хотел "Света София" със същите лектори (Доц. д-р Бойка Брезоева вместо Велин Филипов) в дните 25 - 27 ноември 2015 г.

  • Данъчно облагане и счетоводно приключване на 2015 г. Новият закон за счетоводството. Актуални въпроси на ДОПК

    25 - 27 ноември 2015 г.
    София, пл. „Македония” № 1, ет. 2, Конферентна зала „Европа”
    Лектори: Велин Филипов, д.е.с., Доц. д-р Людмила Мермерска, Калина Златанова, Росен Иванов
    Цена: 300.00 лв.
    Местата за семинара за запълнени!
    Заповядайте на паралелния семинар в хотел "Света София" в същите дни25 - 27 ноември 2015 г. със същите лектори
    (Доц. д-р Бойка Брезоева вместо Велин Филипов).

  • Данъчно облагане и счетоводно приключване на 2015 г. Новият закон за счетоводството. Актуални въпроси на ДОПК

    25 – 27 ноември 2015 г.
    София, ул. „Пиротска” № 18, Хотел „Света София“
    Лектори: Доц. д-р Людмила Мермерска, Калина Златанова, Доц. д-р Бойка Брезоева, д.е.с., Росен Иванов
    Цена: 300.00 лв.

  • Новото счетоводно законодателство през 2016 г. Новият Закон за счетовоството. Промените в Националните счетоводни стандарти. Промените в данъчните закони за 2016 г.

    23 - 25 март 2016 г.
    София, пл. „Македония” № 1, КНСБ, ет. 2, Конферентна зала „Европа”
    Лектори: Доц. д-р Бойка Брезоева, д.е.с., Доц. д-р Людмила Мермерска, Валентина Василева
    Цена: 300.00 лв.

  • Облагане на личното потребление на дълготрайни активи - Принципни положения, отнасящи се до облагането с ДДС на личното потребление на стопански активи

    ВЪПРОС: Моля да поясните в кои случаи едно регистрирано по ЗДДС търговско дружество, закупило стока (автомобил), която ще бъде негов дълготраен актив, ще трябва да начислява ДДС за предоставянето на актива за лично ползване от служител на дружеството, което ще е изцяло за сметка на регистрираното лице.

    ОТГОВОР: По правило безвъзмездните доставки на стоки и услуги са извън предметния обхват на Закона за данък върху добавената стойност (чл. 2, т. 1 ЗДДС). Въпреки това в ЗДДС съществуват хипотези на безвъмездни доставки на стоки и услуги, които са приравнени на възмездни и за тях в общия случай трябва да се начислява ДДС. Доставките на стоки, приравнени на възмездни, са посочени в чл. 6, ал. 3, т. 1 и 2 ЗДДС, а тези на услуги, приравнени на възмездни - в чл. 9, ал. 3, т. 1 и 2 от същия закон. Въпросът се отнася до най-често срещаната хипотеза на лично потребление - доставките на услуги по чл. 9, ал. 3, т. 1 от закона.

    Причината законодателят да третира като възмездни и да облага с данък подобни доставки, въпреки липсата на насрещна престация, е ясно указана в практиката на Съда на ЕС. Целта е да се гарантира равно третиране между данъчно задължено лице, което има поведението на краен потребител (извеждайки от своето предприятие стоки или услуги, за които е ползвало право на данъчен кредит, за лични нужди или за личните нужди на персонала), и крайния потребител, придобиващ стока или услуга от същия вид.

    Ще посочим няколко принципни положения, от които трябва да се изхожда при определянето на това дали е налице лично потребление, което подлежи на облагане с ДДС, а именно:

    • личното потребление предполага отделяне или използване на фирмен актив или на получена от данъчно задължено лице услуга за цели, различни от независимата икономическа дейност;
    • за придобития и заведен в счетоводството актив или за получената услуга, предоставяни от данъчно задълженото лице (ДЗЛ) за личните нужди на собственика или персонала (или на самото ДЗЛ - ако е физическо лице), трябва да е бил начислен ДДС, който лицето да е ползвало като данъчен кредит (изцяло или частично). Ако за самия актив не е приспаднат ДДС, но във връзка с неговото ползване - за консумативи, материали, услуги или съставни части, право на данъчен кредит е било упражнено, отново ще е налице облагаемо с ДДС лично потребление;
    • ползването на актива за нестопански нужди трябва да е безвъзмездно. При наличие на насрещна престация от страна на собственика, работника или служителя (дори и под себестойността на стоката/услугата) облагането трябва да протича като при „нормални“ доставки (между свързани лица), а не по реда на личното потребление. Тук трябва да се има предвид, че когато стойността на насрещната престация е многократно по-ниска от (себе)-стойността на предоставената стока или услуга, доставката също се смята за безвъзмездна (§ 1, т. 8 от ДР на ЗДДС);
    • данъчната основа се формира на база себестойността на услугата - преките разходи за извършването й. Изхожда се обаче само от направени разходи, за които е ползвано право на данъчен кредит, и се взема предвид изхабяването на дълготрайните активи, предоставени за лично ползване.В закона ни изхабяването се определя по линеен метод и на база конкретни срокове - 20 години за недвижимите вещи и 5 години за всички останали активи. Сроковете се броят, считано от началото на месеца, през който е упражнено правото на данъчен кредит за актива;
    • след изтичането на упоменатите 20-годишни и 5-годишни срокове евентуалното ползване за лични нужди на фирмените активи вече не се облага с ДДС. Ако обаче то се съпътства от потребление на материални запаси и услуги, за които е упражнено право на данъчен кредит, облагане ще има, но само съразмерно с данъчните основи при придобиването на въпросните запаси и услуги (или тук в данъчната основа няма да се включва разход за изхабяване на актива);
    • макар да прилича на корекция на ползван данъчен кредит, начисляването на ДДС по повод личното потребление всъщност е породено от наличието на доставка (облагаема) на услуга (или стока), извършена от регистрираното лице към неговия собственик или член на персонала. По тази причина, когато в нормативната уредба на ДДС няма специални правила, регламентиращи въпросното лично потребление, за него ще се прилагат правилата за доставките на услуги (или на стоки), а не тези за корекциите на упражнено право на данъчен кредит;
    • за да е облагаема с ДДС (от 9 на сто или 20 на сто), доставката на стока/услуга, предоставена безвъзмездно за лично потребление на собственика или персонала на предприятието, трябва да е с място на изпълнение в България.

    Ивайло КОНДАРЕВ,данъчен консултант

  • Последните промени в ЗКПО, свързани с данъчното третиране на личното ползване на фирмени активи и персонал

    В „Държавен вестник“, бр. 75 от 27.09.2016 г. е обнародван Закон за изменение и допълнение на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗИДЗКПО), като приетите промени в основната си част са свързани с данъчното третиране на разходите за лично ползване на фирмени активи.

    Дискусии по темата за данъчното третиране в аспекта на прякото данъчно облагане започнаха непосредствено след обсъждане на промените в Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) в края на миналата година и публикуване на Становище изх. № 20-00-15 от 22.01.2016 г. на Националната агенция за приходите (НАП)1.

    В отговор на обществените очаквания както за облекчен ред за данъчно третиране, който не води до допълнителна данъчна тежест и за физическите лица, и за бизнеса, така и за неговото максимално бързо въвеждане, в ЗИДЗКПО е предвидено, че в голямата си част промените, свързани с данъчното третиране на разходите за лично ползване, влизат в сила от 01.01.2016 г.

    Новите постановки за данъчно третиране на личното ползване, в аспекта на прякото данъчно облагане и по-конкретно през призмата на ЗКПО, са следните:

    1.С направените промени в ЗКПО и ЗДДФЛ не се въвежда нов вид данък, а се създава облекчен ред за данъчно третиране на разходите за фирмени активи и персонал, използвани както за дейността, така и за лични цели от определен кръг физически лица.

    Облекченият ред за данъчно третиране се прилага за доходите в натура, представляващи разходи в натура по смисъла на § 1, т. 83 от Допълнителните разпоредби (ДР) на ЗКПО.

    Съгласно § 1, т. 83 от ДР на ЗКПО „разходи в натура“, за целите на чл. 204, ал. 1, т. 4, е частта, съответстваща на личното ползване на активите и/или персонала, от счетоводните разходи, които не попадат в чл. 204, ал. 1, т. 1-2 и са свързани със собствени, наети или предоставени за ползване активи и/или персонал, използвани както за дейността, така и за лично ползване. Когато активите са данъчни амортизируеми активи, вместо счетоводните разходи за амортизации се вземат предвид данъчните амортизации. Не са разходи в натура за целите на чл. 204, ал. 1, т. 4 разходите, извършени в полза на физически лица, които представляват придобит доход по смисъла на чл. 11, ал. 3 ЗДДФЛ. Не са разходи в натура и разходите, свързани с използването на собствени, наети или предоставени за ползване активи, предоставени за лично ползване и/или свързани с използване на персонал, когато за използването им се дължи възнаграждение.

    2.Новият облекчен ред за данъчно третиране на доходите в натура, представляващи разходи в натура по смисъла на § 1, т. 83 от ДР на ЗКПО, се състои в предоставеното право на избор на ред за облагане, а именно:

    С разпоредбата на чл. 24, ал. 3 ЗДДФЛ е предвидено право на работодателите да изберат да облагат с данък върху разходите по чл. 204, ал. 1, т. 4 ЗКПО доходите в натура, представляващи разходи в натура по смисъла на § 1, т. 83 от ДР на ЗКПО.

    Правото на избор на ред за облагане не може да се прилага за отделни физически лица.

    Съгласно ал. 4 на чл. 24 ЗДДФЛ доходите в натура, обложени по реда на чл. 204, ал. 1, т. 4 ЗКПО, не се включват в облагаемия доход по ал. 1 на чл. 24 ЗДДФЛ.

    От цитираните разпоредби на ЗДДФЛ произтича, че работодателите следва да изберат:

    • или да третират посочените разходи в натура по смисъла на § 1, т. 83 от ДР на ЗКПО като доходи в натура на физическите лица със съответстващото на това третиране облагане на доходите по реда на ЗДДФЛ и прилагане на правилата за задължително обществено и здравно осигуряване за тези доходи, или
    • да облагат разходите в натура по реда на ЗКПО с данък върху разходите, който е окончателен.

    В мотивите към ЗИДЗКПО е посочено, че при направен избор за облагане на доходите в натура с данък върху разходите по реда на ЗКПО, те няма да са обект на задължително обществено и здравно осигуряване, като за целта е поет ангажимент да бъдат направени необходимите промени в съответните подзаконови нормативни актове след приемането и обнародването на
    ЗИДЗКПО.

    Редът за упражняване на правото на избор е уреден в чл. 217, ал. 3 ЗКПО. Работодателите могат да избират как да облагат доходите в натура, представляващи разходи в натура, ежегодно, като упражняват този избор еднократно с годишната данъчна декларация по ЗКПО за предходната година. Направеният избор ще важи за цялата календарна година и за всички физически лица, които ползват фирмени активи за лични цели (чл. 217, ал. 3 ЗКПО). Това правило е важно, защото основният режим на облагане на доходите в натура, представляващи разходи в натура, всъщност е по реда на ЗДДФЛ и ако данъчно задължените лица решат да се възползват от правото си на избор за облагане по реда на ЗКПО, те задължително трябва да упражнят този избор в годишната си данъчна декларация по ЗКПО за предходната година, като трябва да правят такъв избор за всяка една година. Ако пропуснат да направят избор за някоя от годините, се прилага общият ред, предвиден в ЗДДФЛ, както и редът, предвиден в осигурителното законодателство.

    Във връзка с упражняването на правото на избор е необходимо да се имат предвид и предвидените преходни режими за 2016 г. (§ 13 от ПЗР на ЗИДЗКПО):

    • Изборът за 2016 г. се декларира със съответния вид годишна данъчна декларация, подавана от данъчно задълженото лице за 2016 г. - това означава, че в образците на предвидените в ЗКПО годишни данъчни декларации за 2016 г. трябва да се създаде възможност да се направи избор както за 2017 г., така и за 2016 г.
    • За данъчно задължените лица, които до обнародването на промените са облагали разглежданите доходи в натура по реда на ЗДДФЛ, е предложен избор:

    а) да продължат да прилагат този ред до края на 2016 г., или

    б) да обложат с данък върху разходите по реда на ЗКПО разходите, свързани с лично ползване, за периода от 1-во число на месеца, следващ датата на обнародването на закона, до 31.12.2016 г.2 (от 01.10.2016 до 31.12.2016 г.).

    3. Категориите физически лица, за които е приложимо правото на избор за облагане по реда на ЗКПО на доходите в натура, представляващи разходи в натура, са:

    • работници и служители;
    • лица, наети по договори за управление и контрол;
    • лица, упражняващи личен труд по смисъла на § 1, т. 26, буква „и“ от ДР на ЗДДФЛ (съдружници и член-кооператори, както и акционери, притежаващи повече от 5 на сто от капитала на акционерното дружество, полагащи личен труд в дружествата и кооперациите, в които те са съдружници, член-кооператори или акционери).

    4.Като обект на облагане с данък върху разходите в чл. 204, ал. 1, т. 4 ЗКПО са посочени разходите в натура, свързани със собствени, наети и/или предоставени за ползване активи, предоставени за лично ползване и/или свързани с използване на персонал от страна на лицата, посочени в предходната точка 3.

    С оглед на така определения обект на облагане е полезно да се акцентира върху някои изключения, които не попадат в обхвата на облекчения ред за данъчно третиране, като например:

    • разходи за стоки и услуги, които са предоставени в полза на съответните физически лица от трети лица, когато тези разходи не са свързани с използването на фирмени активи. Например разходи, поети от дружество, за ремонт на дома на управителя, извършен от трето лице. Ако обаче за целта е използван работник на дружеството и за тази услуга управителят не дължи на същото възнаграждение3 (т.е. ремонтът се извършва за сметка на дружеството), разходът ще попадне в обхвата на чл. 204, ал. 1, т. 4 ЗКПО;
    • разходи за активи, които са предоставени на изброените в чл. 204, ал. 1, т. 4 ЗКПО физически лица изцяло за лично ползване.

    В посочените примерни случаи е възможно разходите да се квалифицират или като възнаграждение на физическите лица, ако могат да бъдат определени като престация за положен от тях труд, като в този случай са данъчно признати, или да се третират като разходи, несвързани с дейността, включително като скрито разпределение на печалбата, ако са в полза на лицата, посочени в § 1, т. 5 от ДР на ЗКПО и не могат да бъдат обвързани с престирането на труд от съответното физическо лице.

    Например свързано със съдружник лице формално е назначено по трудов договор в дружеството, но всъщност не полага труд. Ако на това лице е предоставен служебен автомобил, лаптоп, мобилен телефон или друг актив, разходите, свързани с тези активи, трябва да се разглеждат като скрито разпределение на печалбата, а не да се облагат с данък върху разходите по реда на чл. 204, ал. 1, т. 4 ЗКПО.

    Съгласно чл. 204, ал. 2 ЗКПО облагането с данък върху разходите се прилага и когато отчитането на сумите по чл. 204, ал. 1, т. 1, 2 и 4 не води до намаляване на счетоводния финансов резултатза годината на счетоводното им отчитане. Това е нова постановка, която се прилага не само за данъка върху разходите по чл. 204, ал. 1, т. 4, а и за останалите данъци върху разходите (данък върху представителните разходи и данък върху социалните разходи, предоставени в натура). Този подход е познат от данъчното третиране на счетоводните разходи за амортизации4.

    Подходът е изключение от принципите на ЗКПО, но като мотив за възприемането му може да бъде посочено обстоятелството, че новият ред за данъчно третиране на личното ползване на фирмени активи на практика замества облагането на доходи на физическите лица.

    5. Данъчно задължени лица за данъка върху разходите са всички работодатели или възложители по договори за управление и контрол, или по правоотношения за полагане на личен труд по смисъла на § 1, т. 26, б. „и“ от ДР на ЗДДФЛ (чл. 207, ал. 3 ЗКПО).

    В тази категория попадат не само лицата, подлежащи на облагане с корпоративен данък, а и тези, които се облагат с алтернативен на корпоративния данък (бюджетни предприятия, организатори на хазартни игри или лица, избрали да се облагат с данък върху дейността от опериране на кораби). Тук попадат и лицата, които не са търговци, без оглед на това дали извършват сделки по чл. 1 от Търговския закон (ТЗ), или отдаване под наем на недвижимо и движимо имущество, за което се облагат с корпоративен данък, както и освободените от облагане лица.

    6.Правилата за определяне на данъчната основа се съдържат в чл. 215а ЗКПО.

    Общото правило е, че данъчната основа е сумата на разходите, свързани с фирмени активи и/или с използване на персонал за лично ползване за календарната година.

    Предвидени са специфични правила за определяне на данъчната основа по отношение на:

    • превозни средства;
    • недвижимо имущество;
    • активи, различни от посочените в първите две категории (например мобилни телефони, лаптопи и др.).

    Целта на групирането явно е да се създаде подходящ механизъм за определяне на данъчната основа, който да е едновременно лесен за прилагане и да отразява спецификата на активите. Поради тази причина в случаите, в които разпределението на разходите между дейността и личното ползване не се извършва чрез измерване на същите, е възприет подход за използване на съотношение, което за превозните средства се базира на изминати километри (чл. 215а, ал. 2, т. 1, б. „а“) или часове на използване (чл. 215, ал. 2, т. 1, б. „б“), или на фиксиран процент - 50 на сто (чл. 215а, ал. 2, т. 2), а за недвижимото имущество - на площ (чл. 215а, ал. 3, т. 1), или на часове на използване (чл. 215а, ал. 3, т. 2). Това съотношение се прилага към общия размер на разходите и по този начин се определя данъчната основа за облагане с данък върху разходите. За третата категория, която включва разнообразни видове активи, и в случаите, когато не може да бъде документално обоснован друг размер на основа, е предвидено данъчната основа да бъде 20 на сто от общия размер на разходите за съответния актив (чл. 215а, ал. 4).

    Съществена разлика в сравнение с начина на определяне на данъчната основа за останалите данъци върху разходите (например за социалните разходи, предоставени в натура) е това, че ако личното ползване е свързано с амортизируеми активи, се вземат предвид данъчните разходи за амортизации, а не счетоводните такива5(вж. § 1, т. 83 от ДР на ЗКПО).

    Данъчната основа за данъка върху разходите в натура, свързани с използване на персонал, се определя съгласно общия ред на чл. 215а, ал. 1 ЗКПО, т.е. на база сумата на всички разходи, свързани с използването на персонал за лично ползване от лицата, посочени в чл. 204, ал. 1, т. 4 ЗКПО.

    По отношение на определянето на данъчната основа за лично ползване на превозни средства при прилагане на фиксирана основа в размер на 50 на сто от разходите, е предвиден облекчен ред за документиране. В този случай експлоатационните разходи, свързани с ползване на превозното средство както за служебни, така и за лични цели, няма да е необходимо да се документират с попълване на пътен лист или с друг подобен документ.

    Важно е да се има предвид, че за разлика от познатото досега документиране на разходите за експлоатация на превозни средства, когато с тях се осъществява управленска дейност, понастоящем за доказване на експлоатационните разходи за превозни средства, използвани както за служебни, така и за лични цели, дори и при прилагане на данъчна основа 50 на сто от общия размер на разходите, ще е необходимо наличието на първичен счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството - например фактура за придобиване на гориво.

    Казано с други думи, ако се прилага данъчна основа за облагане на разходите за лично ползване, свързани с превозни средства, в размер на 50 на сто от всички разходи за съответното превозно средство, за да са признати за данъчни цели, разходите за експлоатация следва да са документирани по следния начин:

    • за придобиване на горивото - с първичен документ (фактура);
    • за изразходване на горивото - не е необходимо документиране нито с пътен лист, нито с друг подобен на пътния лист документ, чрез който да се доказва фактическото потребление на гориво или да се доказва времето на използване.

    Интересен въпрос възниква най-вече по отношение на разходите за лично ползване на превозни средства6, който се свежда до това дали за различни превозни средства може да се приложат различните алтернативи, предвидени в чл. 215а, ал. 2 ЗКПО, или само една от тях за всички превозни средства, предоставени за лично ползване. Казано по друг начин, допустимо ли е разходите за лично ползване на едни превозни средства да бъдат облагани при данъчна основа 50 на сто от всички разходи (чл. 215, ал. 2, т. 2 ЗКПО), на други - при данъчна основа, базирана на километри, изминати за лично ползване (чл. 215а, ал. 2, т. 1, б. „а“ ЗКПО), а на трети - при данъчна основа, базирана на часовете на лично ползване (чл. 215а, ал. 2, т. 1, б. „б“ ЗКПО).

    Отговорът на този въпрос следва да се търси във формулировката на чл. 215а, ал. 2 ЗКПО, от която е видно, че данъчната основа се определя за всяко превозно средство поотделно и доколкото са предоставени няколко възможности, то всяка една от тях е приложима за всяко от едно от превозните средства.

    7. Ставката за данъка върху разходите в натура, свързани със собствени, наети или предоставени за ползване активи и/или персонал, предоставени за лично ползване, е 10 на сто.

    8.Както и останалите данъци върху разходите, и данъкът върху разходите за лично ползване се декларира със съответния вид годишна данъчна декларация, подавана от данъчно задълженото лице, и се внася веднъж годишно - в срок до 31 март на следващата календарна година.

    9.Във връзка с отмяната на данъка върху разходите, свързани с експлоатация на превозни средства, когато с тях се осъществява управленска дейност, в сила от 01.01.2016 г., както и с оглед промяната на чл. 10, ал. 6, която също влиза в сила от 01.01.2016 г., е предвиден следният преходен режим:

    Съгласно § 15, ал. 1 от ПЗР на ЗИДЗКПО документална обоснованост на разходите, свързани с експлоатация на превозни средства, когато с тях се осъществява управленска дейност, извършени от 01.01.2016 г. до датата на обнародване на този закон в „Държавен вестник“, е налице и когато те са документирани само с фискална касова бележка от фискално устройство, или с касова бележка от интегрирана автоматизирана система за управление на търговската дейност, както и ако не е издаван пътен лист.

    Това означава, че документираните по този начин разходи, извършени през периода от 01.01.2016 г. до датата на обнародване на ЗИДЗКПО, са признати за данъчни цели.

    В ал. 2 на § 15 от ПЗР на ЗИДЗКПО е регламентирано, че при определяне на данъчната основа за данъка по чл. 204, ал. 1, т. 4 за 2016 г. за разходите в натура, свързани с превозни средства, разходите се отнасят към личното ползване, като общият размер на всички разходи, свързани с превозното средство, се умножи по 50 на сто, когато до обнародването на този закон в „Държавен вестник“ превозното средство е използвано и за управленска дейност и разходите за тази дейност са документирани само с фискална касова бележка от фискално устройство или с касова бележка от интегрирана автоматизирана система за управление на търговската дейност, и/или не е издаван пътен лист.

    С цитираната разпоредба се създава яснота по отношение на случаите, при които до обнародването на ЗИДЗКПО превозното средство е използвано за управленска дейност при прилагане на облекчения ред за документиране (само с фискална касова бележка и/или без пътни листа) и едновременно с това то се ползва и за лични цели. В тези случаи е очевидно, че в общия случай е невъзможно със задна дата да бъдат изпълнени новите изисквания за документиране, така че да се определи данъчна основа за облагане с данък на разходите в натура, свързани с личното ползване, базирана на изминати километри или часове на използване7 (чл. 215а, ал. 2, т. 1 ЗКПО).

    Цветана ЯНКОВА,държавен експерт по приходите в Дирекция „Данъчно-осигурителна методология“ в ЦУ на НАП
    ___________
    1 - Експертно обсъждане на този въпрос беше направено и по време на Четвъртата Национална експертна среща - 2016 по прилагане на ЗДДС и ЗКПО, проведена на 1 и 2 юни 2016 г. в НДК.
    2 - В тази хипотеза не е налице основание за възстановяване на внесени данъци върху доходите на физическите лица и осигурителни вноски за периода от 01.01.2016 до 30.09.2016 г.
    3 - Вж. § 1, т. 83 от ДР на ЗКПО, където е постановено, че не са разходи в натура разходите, свързани с използването на собствени, наети или предоставени за ползване активи, предоставени за лично ползване и/или свързани с използване на персонал, когато за използването им се дължи възнаграждение.Тук следва да се посочи, че целта на предвиденото изключение е да се регламентира случаят, при който физическото лице заплаща за това, че ползва фирмен актив за лични цели, например физическо лице ползва за жилище фирмен имот, но заплаща наем. Въпросът е какво е данъчното третиране, ако физическото лица заплаща частично за личното ползване, а останалата част е за сметка на данъчно задълженото лице. Този въпрос не намира еднозначен отговор в закона, но следва да се отбележи, че така формулирано изключението по-скоро цели да обхване случаите, в които физическото лице дължи адекватно пазарно възнаграждение за ползването на активи или персонал. Ако между предприятието и физическото лице е договорено последното да покрие само част от разходите, то би следвало да се приеме, че е налице предвиденото в § 1, т. 83 от ДР на ЗКПО изключение за частта, която се покрива. В този случай на практика са налице разходи за лично ползване в размер на разликата между общия размер на разходите за лично ползване на съответния актив и определеното възнаграждение, дължимо от физическото лице. По въпроса е налице възможност и за друг прочит на закона, според който, ако е определено частично, но не символично, възнаграждение, разликата, поета за сметка на дружеството, формално няма да попадне в обхвата на разходите за лично ползване. Следва да се отбележи обаче, че в този случай би следвало за разликата до пазарната цена на възнаграждението да бъдат приложени правилата за данъчно третиране на сделки между свързани лица, а в някои от случаите - и за отклонение от данъчно облагане, например ако определеното възнаграждение е символично.
    4 - Следва да се отбележи, че по време на обсъжданията на законопроекта беше застъпено мнение, че разпоредбата на чл. 204, ал. 2 ЗКПО води до авансово облагане на разходи, за които няма сигурност, че ще бъдат признати за данъчни цели.
    5 - И този подход беше критикуван по време на обсъжданията на законопроекта - вж. авторския коментар на Велин Филипов, д.е.с., публикуван в книгата-годишник „Данъчно облагане и счетоводно приключване на 2016 г.“, С., ИК „Труд и право“.
    6 - Този въпрос е относим и към другите видове служебни активи, предоставени и за лично ползване.
    7 - Дори и да не беше приета преходната разпоредба на § 15, ал. 2 от ПЗР на ЗИДЗКПО, данъчната основа за облагане на разходите за лично ползване на превозни средства трябваше да бъде определена по същия начин. Това е така, защото, ако превозното средство се ползва, освен за управленска дейност и за лични цели и ако експлоатационните разходи за управленска дейност са били документирани при условията на разпоредбата на чл. 10, ал. 6 ЗКПО преди промяната й (само с фискална касова бележка, и/или без издаване на пътен лист), а не по общия ред, предвиден в ЗКПО (с първичен счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството, доказващ придобиването на гориво, и с пътен лист или друг подобен документ, чрез който да се удостовери действителното му изразходване по съответното предназначение), за да се признаят тези разходи за данъчни цели при новата постановка на закона, трябва да се приложи данъчна основа за определяне на данъка върху разходите за личното ползване в размер на 50 на сто от общия размер на разходите, свързани с превозното средство.

  • Промени в ЗДДС, отнасящи се до необлагането с ДДС на дарени храни в полза на хранителни банки

    В „Държавен вестник“, бр. 88 от 08.11.2016 г. бе обнародван Закон за изменение и допълнение на Закона за данък върху добавената стойност (ЗИДЗДДС). Той ще влезе в сила от 01.01.2017 г.
    Същината на промените, направени в нормативната уредба на ДДС с този закон, е в дадената възможност при определени обстоятелства безвъзмездното предоставяне на хранителни стоки, за които е ползвано право на данъчен кредит при придобиването им, да не се третира като възмездна доставка по чл. 6, ал. 3, т. 2 ЗДДС, за която по правило се дължи данък.

    Както се знае, по силата на упоменатата разпоредба от ЗДДС, безвъзмездното прехвърляне на правото на собственост върху стока, за която при производството или придобиването й е ползван изцяло или частично данъчен кредит, се приравнява на възмездна доставка, за която в общия случай се начислява ДДС със ставка от 20 на сто. Правилото е изведено от нормата на чл. 16, ал. 1 от Директива 2006/112/ЕО (Директивата за ДДС), според която употребата от данъчно задължено лице на стоки, представляващи част от неговите стопански активи, за лични нужди или за нуждите на персонала му, или безвъзмездното разпореждане с такива стоки, или по-общо тяхната употреба за цели извън предмета на стопанската дейност на лицето, когато дължимият ДДС за тези стоки или техни съставни части е подлежал изцяло или частично на приспадане, се третира като възмездна доставка на стоки.

    При наличието в закона на нормата на чл. 6, ал. 3, т. 2, ако производител или търговец на храни (както и на всякакви други стоки) реши да дари част от тях на нуждаещи се лица, примерно защото скоро ще изтече техният срок на годност, той трябваше да начисли ДДС от 20 на сто по тази безвъзмездна доставка, щом е ползвал изцяло или частично право на данъчен кредит за тези храни. Това положение възпираше търговците да извършват подобни дарения, тъй като, ако бракуваха и/или унищожаха стоките след изтичането на срока им на годност, те нямаше да дължат ДДС. Като правно основание за липсата на подобно задължение служи нормата на чл. 80, ал. 2, т. 5 ЗДДС (вж. Решение № 2049 от 10.02.2011 г. на ВАС по адм. д. № 9318/2010 г., I о.), макар приложението на тази норма в подобни случаи често да се оспорва от органите по приходите, както и тази на чл. 185, ал. 2 от Директивата за ДДС.

    За да се създадат условия да не се стига до изхвърляне на подобни хранителни стоки, а да е възможно те да се даряват на определени лица и да могат да стигат до нуждаещите се от храна, в ЗДДС бяха направени изменения и допълнения в чл. 6, ал. 4, чл. 70, ал. 3, чл. 117, ал. 1 и чл. 124.

    1.Така, по силата на новата т. 4 от чл. 6, ал. 4, няма да се смята за възмездна доставка на стоки по чл. 6, ал. 3 (т. 2) ЗДДС безвъзмездното предоставяне на хранителни стоки към оператор на хранителна банка, когато към момента на предоставянето едновременно са изпълнени няколко условия. Преди да ги разгледаме, ще уточним, че по силата на § 9б от ДР на ЗДДС под „оператор на хранителна банка“ се разбира лице, получило разрешение по чл. 37п, ал. 4 от Закона за храните (ЗХ). Всъщност говорим за лица, които ще извършват дейности по хранително банкиране, а именно:

    • безвъзмездно получаване на храни от производители и търговци на храни;
    • складиране, съхранение и/или разфасоване и опаковане на дарените храни;
    • безвъзмездно предоставяне на дарените храни на нуждаещи се лица при спазване на изискванията за контрол и безопасност на храните по ЗХ.

    Съгласно чл. 37м, ал. 2 ЗХ разрешенията за оператор на хранителна банка се издават от изпълнителния директор на Българската агенция по безопасност на храните (БАБХ). Разрешение за оператор на хранителна банка може да бъде издадено на юридическо лице с нестопанска цел, което отговаря едновременно на условията, посочени в чл. 37н ЗХ.

    А ето и условията, при чието наличие предоставянето на хранителни стоки на оператор на хранителна банка няма да се смята за доставка, приравнена на възмездна, и за нея няма да се дължи ДДС от предоставилия храната (независимо че за нея той е ползвал право на данъчен кредит):

    • единичната бройка от хранителната стока е с незначителна стойност. По този повод в закона е регламентирано, че „хранителна стока с незначителна стойност“ е стока, включена в списъка по чл. 37м, ал. 4 от Закона за храните, и е безвъзмездно предоставена в сроковете, определени по чл. 37м, ал. 5 от същия закон (§ 9а от ДР на ЗДДС);
    • операторът на хранителна банка е вписан в регистъра по чл. 37у от Закона за храните (ЗХ). Става въпрос за публичен регистър, който се води от БАБХ и съдържа издадените разрешения за оператори на хранителни банки;
    • хранителната стока е включена в списъка по чл. 37м, ал. 4 ЗХ. Това е списъкът на храните, обект на хранително банкиране, който се утвърждава със заповед на министъра на земеделието и храните, след съгласуване с министъра на финансите, по мотивирано предложение на изпълнителния директор на БАБХ. Заповедта и списъкът се публикуват на интернет страниците на Министерство на земеделието и храните и на БАБХ;
    • не е изтекъл срокът по чл. 37м, ал. 5 ЗХ, до който може да се доставя хранителната стока. Има се предвид, че упоменатият списък по чл. 37м, ал. 4 ЗХ ще съдържа информация за сроковете, от и до които могат да се даряват храните, преди изтичане на срока на годност или трайност на съответната храна. Идеята е стоките да бъдат дарявани на хранителните банки в последните 30 дни преди изтичането на срока им на годност/трайност. Дарения преди тази дата няма да попадат в обхвата на изключението, въведено с чл. 6, ал. 4, т. 4 ЗДДС и ще се облагат по общия ред на закона;
    • хранителната стока е с маркировка „дарение, не подлежи на продажба. Тук следва да се има предвид, че съгласно чл. 37м, ал. 9 ЗХ въпросната маркировка се поставя върху потребителската опаковка на храните по начин, непозволяващ нейното отстраняване, без да се наруши целостта на опаковката и без да прикрива каквато и да е част от информацията, съдържаща се на етикета. За безвъзмездно предоставените храни, които не са опаковани в потребителска опаковка, маркировката се поставя върху транспортната опаковка;
    • общата стойност на безвъзмездно предоставените хранителни стоки към оператори на хранителна банка за текущата календарна година не надхвърля 0,5 на сто от общата стойност на извършените от лицето облагаеми доставки на хранителни стоки през предходната календарна година. Това условие очевидно е въведено, за да се охранят интересите на фиска. Според разчетите на МФ, при посочения праг от половин процент потенциалните загуби за бюджета щели да бъдат около 7-8 млн. лв. Не е ясно как е достигнато този извод, при положение че без въвеждането на новата т. 4 в чл. 6, ал. 4 ЗДДС до подобно даряване на хранителни стоки най-вероятно нямаше да се стига, т.е. изобщо не бихме могли да предполагаме, че щеше да е налице начислен ДДС по чл. 6, ал. 3, т. 2 ЗДДС, който сега да пресмятаме като загуба за бюджета. Може би виждането на МФ е, че след като изтече срокът на годност на храните, ако за тях е било ползвано право на данъчен кредит, този данък е щял да бъде дължим на държавата, по силата на чл. 79, ал. 3 ЗДДС - мнение, което аз не споделям.

    Така или иначе, ако един доставчик на хранителни стоки е достигнал за дадена (текуща) календарна година сума на безвъзмездно дарените храни на оператори на хранителни банки в размер над 0,5 на сто от извършените от него облагаеми доставки на хранителни стоки за предходната календарна година, всяко следващо негово дарение на такива стоки през текущата година ще бъде приравнено на облагаема доставка и за нея ще се дължи ДДС от 20 на сто, освен ако за стоките не е ползвано право на данъчен кредит.

    Още на този ранен етап от съществуването на нормата на чл. 6, ал. 4, т. 4 ЗДДС могат да се посочат два негативни момента. Първият е свързан с факта, че ако през предходна календарна година едно лице не е извършвало доставки на хранителни стоки, но осъществява подобни сделки през текущата година и реши да направи дарение на храна от списъка по чл. 37м, ал. 4 ЗХ (и в срока по ал. 5 от чл. 37м) в полза на оператор на хранителна банка, дарението ще се смята за възмездна доставка, ако за стоките е ползвано право на данъчен кредит - нещо, което очевидно не е в духа на закона. На второ място, не е ясно дефиниран обхватът на понятието „облагаеми доставки на хранителни стоки през предходната календарна година“. Проблемът е дали тук се визират всякакви хранителни стоки, или само такива, които попадат в списъка на храните, обект на хранително банкиране, подлежащ на публикуване на интернет страниците на Министерство на земеделието и храните и на БАБХ. По този начин би могло да има и колебания дали визираното в закона съотношение от 0,5 на сто е достигнато, или не;

    • лицето, предоставило безвъзмездно хранителните стоки, няма изискуеми и неплатени публични задължения и през последните две години няма влязло в сила наказателно постановление за нарушение на чл. 180, 180а, 181, 182 и 185 ЗДДС.

    Също така, министърът на труда и социалната политика ще утвърждава със заповед списък на групите нуждаещи се лица и на лицата, оказващи социални услуги, на които операторите на хранителни банки могат да предоставят дарените храни. Заповедта и списъкът се публикуват на интернет страницата на Министерството на труда и социалната политика (чл. 37м, ал. 8 ЗХ).

    2.На следващо място, законодателят е възприел схващането, че регистрираното по ЗДДС лице, предоставило безвъзмездно хранителни стоки в хипотезата на чл. 6, ал. 4, т. 4 ЗДДС, трябва да издава данъчен документ - протокол по чл. 117, ал. 2 ЗДДС (чл. 117, ал. 1, т. 5 от закона). Същият следва да бъде съставян не по-късно от 5 дни от датата, на която са предоставени хранителните стоки (чл. 117, ал. 3, изречение второ). А както се знае, протоколите по чл. 117 от закона по правило се издават в 15-дневен срок от датата, на която данъкът за документираното данъчно събитие е станал изискуем.

    Въпросът тук не е толкова в сроковете, в които трябва да бъде съставен протокол за безвъзмездно предоставените хранителни стоки по чл. 6, ал. 4, т. 4 ЗДДС, а защо изобщо е нужно издаването на подобен данъчен документ, в който, така или иначе, няма да фигурира вписан ДДС на отделен ред. Явно на този протокол ще се разчита да се контролира по-лесно обемът на извършваните дарения на храни, които няма да са приравнена на възмездна доставка и съответно не ще подлежат на облагане с ДДС.

    В тази връзка в закона е посочено, че протоколът за безвъзмездното предоставяне на хранителни стоки по чл. 6, ал. 4, т. 4 ЗДДС ще се отразява в дневника за продажбите, съответно в справка-декларацията за ДДС по ред, определен в ППЗДДС (чл. 124, ал. 9 от закона).

    3.В съответствие с възприетата идея за превръщането на разглежданите дарения в доставки, които са извън предметния обхват на закона и за които не трябва да се дължи данък, в ЗДДС е направено още едно допълнение. Имам предвид създадената т. 9 в чл. 70, ал. 3. С нейното наличие се указва изрично, че макар доставката по чл. 6, ал. 4, т. 4 от закона да е безвъзмездна и с нея да не се осъществява икономическа дейност, лицето, което я извършва, ще има право на данъчен кредит за стоките, които са неин предмет.

    Понеже доставката на стоки по чл. 6, ал. 3, т. 2 ЗДДС може да бъде приравнена на възмездна само ако за стоките е упражнено изцяло или частично право на данъчен кредит, то нормата на чл. 70, ал. 3, т. 9 от закона изглежда в известна степен не на мястото си. По-скоро идеята е, че лицата, даряващи хранителни стоки на оператор на хранителна банка, не следва да правят корекция на вече приспаднатия за стоките данъчен кредит, независимо че ще осъществят с тях доставки, които са извън рамките на независимата икономическа дейност.

    В крайна сметка хранителните стоки, които ще са предмет на безвъзмездни доставки по чл. 6, ал. 4, т. 4 ЗДДС в полза на оператор на хранителна банка, ще бъдат изцяло освободени от тежестта на данъка - той няма да се понася нито от доставчиците на стоките, нито от крайните им потребители.

    Ивайло КОНДАРЕВ,данъчен консултант

  • Промените в данъчните закони за 2016 г. Новото счетоводно законодателство през 2016 г. Практически въпроси по прилагането на данъчното и счетоводното законодателство

    25 – 26 февруари 2016 г.
    София, пл. „Македония” № 1, КНСБ, ет. 2, Конферентна зала „Европа”
    Лектори: Доц. д-р Людмила Мермерска, Велин Филипов, д.е.с., Калина Златанова
    Цена: 300.00 лв.
    Местата за семинара са запълнени!
    Заповядайте на новия ни семинар по същата тематика през месец март!

  • Промените в данъчните закони за 2016 г. Счетоводно приключване и данъчно облагане на 2015 г. Новото счетоводно законодателство през 2016 г. Актуални въпроси по прилагането на ДОПК

    20 – 22 януари 2016 г.
    София, пл. „Македония” № 1, КНСБ, ет. 2, Конферентна зала „Европа”
    Лектори: Велин Филипов, д.е.с., Доц. д-р Людмила Мермерска, Росен Иванов, Валентина Василева
    Цена: 300.00 лв.
    Местата за семинара за запълнени!
    Заповядайте на същия семинар на същото място в дните 25 – 26 февруари 2016 г.!

  • Промените в данъчните закони за 2016 г. Счетоводно приключване и данъчно облагане на 2015 г. Новото счетоводно законодателство през 2016 г. Актуални въпроси по прилагането на ДОПК

    27 – 29 януари 2016 г.
    София, пл. „Македония” № 1, КНСБ, ет. 2, Конферентна зала „Европа”
    Лектори: Велин Филипов, д.е.с., Доц. д-р Людмила Мермерска, Росен Иванов, Калина Златанова
    Цена: 300.00 лв.
    Местата за семинара за запълнени!
    Заповядайте на същия семинар на същото място в дните 25 – 26 февруари 2016 г.!

  • Промените в данъчните закони за 2016 г. Счетоводно приключване и данъчно облагане на 2015 г. Новото счетоводно законодателство през 2016 г. Актуални въпроси по прилагането на ДОПК

    27 – 29 януари 2016 г.
    София, ул. „Пиротска” № 18, Хотел „Света София“
    Лектори: Доц. д-р Людмила Мермерска, Валентина Василева, Доц. д-р Бойка Брезоева, д.е.с., Росен Иванов
    Цена: 300.00 лв.

  • Промените в ЗДДС, отнасящи се до обезпечения в полза на държавата при сделки с течни горива

    В бр. 60 на „Държавен вестник“ от 02.08.2016 г. бе обнародван Закон за допълнение на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДЗДДС). В него не е предвиден конкретен срок за влизането му в сила, поради което ще е приложимо общото правило - 3 дни след обнародването на нормативния акт, при което положение законът ще действа от 06.08.2016 г.
    Със ЗДЗДДС на практика е направено допълнение в нормативната уредба на данъка върху добавената стойност само в една област (изключвам въведената в чл. 46, ал. 1, т. 6 ЗДДС нова хипотеза за доставка на финансова услуга). Целта е чрез него да се създадат законови предпоставки за предотвратяване на възможностите за данъчни измами и злоупотреби с ДДС при търговията с течни горива.
    Законът въвежда механизъм, съгласно който при осъществяване на търговия с течни горива определени категории лица трябва да предоставят пред органите по приходите обезпечение в пари, държавни ценни книжа или в безусловна и неотменяема банкова гаранция за срок една година. Според вносителя на промените в ЗДДС механизмът представлява и предпазна мярка за коректните икономически оператори от случайни сделки с некоректни доставчици на течни горива, участващи в схеми за данъчни измами. Очаква се той също така да способства за предотвратяване на възможността за упражняване на право на данъчен кредит за доставки, по които доставчикът не се е разчел с бюджета.

    1. Условия за извършване на обезпечението и лица, които са длъжни да го предоставят

    По силата на ал. 1 от чл. 176в (озаглавен „Обезпечение при доставки на течни горива“) всяко данъчно задължено лице (ДЗЛ) е длъжно да предостави обезпечение в пари, в държавни ценни книжа или в безусловна и неотменяема банкова гаранция за срок една година пред компетентната териториална дирекция на НАП (тази по чл. 8, ал. 1 ДОПК), когато за текущия данъчен период:

    • извърши облагаеми доставки на течни горива със ставка на данъка от 20 на сто и с обща стойност на данъчните им основи над 25 000 лв., или
    • общата стойност на данъчните основи на осъществени вътреобщностни придобивания (ВОП) на течни горива, които не са предназначени за потребление от лицето, осъществило вътреобщностните придобивания, надвиши 25 000 лв., или
    • получи течни горива, освободени за потребление по чл. 20, ал. 2, т. 1 от Закона за акцизите и данъчните складове (ЗАДС) на стойност над 25 000 лв. (ако не е възникнало основание за обезпечение на друго основание). Съгласно посочената разпоредба на ЗАДС, извеждането на акцизни стоки от данъчен склад (освен когато при условията и по реда на ЗАДС стоките се движат под режим отложено плащане на акциз от момента на извеждането им) се смята за освобождаване за потребление; което от своя страна поражда задължение за заплащане на акциз за стоките.

    В тази връзка ще отбележа следното:

    • задължение за упоменатото обезпечаване нямат всички търговци на горива, а само тези, които извършват доставки, ВОП или освобождават течни горива за потребление и това става в обемите, посочени в ал. 1 на чл. 176в ЗДДС; отделно в закона - ал. 8 от чл. 176в, изрично са упоменати лица, които нямат задължение за подобно обезпечение;
    • излиза, че задължението за обезпечение по чл. 176в важи не за регистрирани по ЗДДС лица, а за данъчно задължени лица по смисъла на този закон. Това са лицата, извършващи независима икономическа дейност (същата е дефинирана в чл. 3, ал. 2 ЗДДС), без значение дали имат ДДС идентификационен номер. Отделен е въпросът, че ДЗЛ, които извършват продажби и придобивания на горива в подобни месечни размери, по правило са регистрирани по ЗДДС.

    От друга страна обаче, както ще видим от казаното по-долу, в ал. 7 на чл. 176в се указва, че обезпечението се освобождава преди изтичането на едногодишния срок, когато регистрацията на лицето по ЗДДС е прекратена. Това правило в немалка степен поставя под съмнение тезата, че задължението за предоставяне на разглежданото обезпечение се отнася и до нерегистрирани за целите на ДДС данъчно задължени лица;

    • под „текущ данъчен период“ следва да се разбира календарният месец, в който са извършени доставките или са осъществени ВОП на течни горива, или е налице освобождаване на течни горива за потребление по чл. 20 ЗАДС - в посочените в закона размери;
    • законът не е дал дефиниция на понятието „течни горива“. Идеята е била обезпечението да се отнася до енергийните продукти по чл. 13, ал. 1 ЗАДС, с изключение на тези с кодове по КН 2709 00, 2711 11 и 2711 21. В проекта на ЗДЗДДС имаше създадена легална дефиниция на „течни горива“ за целите на ДДС в този смисъл. Тя обаче е отпаднала в приетия от парламента текст и това може да породи спорове относно обхвата на понятието.

    Важно е също така да се каже, че в ЗДЗДДС съществува преходна разпоредба - § 4. Според нея лицата, за които към датата на влизане в сила на този закон са налице условията по чл. 176в, са длъжни да предоставят обезпечение в едномесечен срок от влизането на ЗДЗДДС в сила - 06.08.2016 г. Или този срок изтича на 06.09.2016 г. Понеже говорим за неприсъствен ден, срокът ще изтече в първия следващ работен ден.

    2. Размер на обезпечението

    По силата на чл. 176в, ал. 2 ЗДДС въпросното обезпечение е в размер не по-малък от 20 на сто от данъчната основа на облагаемите доставки, придобиванията или стойността на получените течни горива, освободени за потребление за предходния данъчен период, но не по-малко от 50 000 лв. Или ако за задължението за предоставяне на обезпечение бяха важни доставките, ВОП и освобождаването за потребление на течни горива за текущия данъчен период, то размерът се определя на база такива доставки и придобивания на горива, но за предходния данъчен период - календарния месец, предшестващ този, довел до задължението за предоставяне на обезпечение.

    Законодателят явно цели съответствие на обезпечението със задълженията за ДДС, които биха възникнали през данъчния период на доставките, ВОП или освобождаванията на горивата. Затова и размерът му е не по-малко от 20 на сто от данъчните основи на доставките или придобиванията, или от стойността на освободените за потребление течни горива.

    При положение че лицето не е извършвало облагаеми доставки, ВОП или не е освобождавало течни горива за потребление по смисъла на ЗАДС с обща стойност над 25 хил. лв. в предходния данъчен период, размерът на обезпечението се определя по същия ред, но върху прогнозна (средно)месечна данъчна основа на облагаеми доставки/придобивания на течни горива или стойност на освобождавани за потребление течни горива. Данъчната основа (стойността) се изчислява на базата на 12 месеца, като отново пресметнатата сума на обезпечението не може да е по-малка от 50 хил. лв. (чл. 176в, ал. 3).

    Пак според ал. 2 на чл. 176, при последващи доставки с място на изпълнение на територията на България на течни горива, които са били предмет на ВОП или са били обезпечени при освобождаването им за потребление, не се предоставя обезпечение от лицето, осъществило вътреобщностното придобиване или получило течните горива, освободени за потребление. Намирам, че тази не съвсем прецизна законова норма идва да укаже, че ако лицето е предоставило обезпечение за осъществени ВОП или освободени за потребление горива по чл. 20, ал. 2, т. 1 ЗАДС и впоследствие същите станат предмет на доставка, облагаема със ставка от 20 на сто, за тях лицето не предоставя (наново) обезпечение - това би било повторно обезпечаване на едни и същи горива. Или ако едно ДЗЛ е предоставило обезпечение за течни горива по т. 2 или 3 от чл. 176в, ал. 1, лицето не предоставя обезпечение за същите горива, когато те попаднат в хипотезата на чл. 176в, ал. 1, т. 1 ЗДДС.

    3. Предоставяне на ново обезпечение

    Законът въвежда две такива хипотези.

    Първата от тях се съдържа в ал. 4 на чл. 176в. Според същата, при промяна на обстоятелствата, които са от значение за определяне размера на обезпечението, се предоставя ново обезпечение. Изглежда се има предвид промяна в стойностите на трите групи обстоятелства, посочени в чл. 176в, ал. 1 ЗДДС - облагаеми доставки със ставка от 20 на сто на течни горива, ВОП и освобождаване за потребление на течни горива по реда на ЗАДС. Новото обезпечение е със срока на предоставеното вече обезпечение по чл. 176в, ал. 1. Това следва да означава, че за него няма да се определя нов 12-месечен срок.

    Размерът на новото обезпечение е не по-малък от 20 на сто от данъчната основа на облагаемите доставки или вътреобщностните придобивания на течни горива, или от стойността на получените течни горива, освободени за потребление, с които се надхвърля размерът от 20 на сто от данъчната основа на облагаемите доставки, придобиванията или стойността на получените течни горива, освободени за потребление, за които е предоставено вече обезпечение.

    Втората хипотеза е тази на чл. 176в, ал. 6 ЗДДС. Тя определя, че когато (за друг данъчен период) отново са налице условията по ал. 1 на чл. 176в - в рамките на 12-месечния срок на обезпечението за някой календарен месец извършените от лицето облагаеми доставки със ставка от 20 на сто или осъществените ВОП на течни горива, или стойността на освободените такива горива за потребление, е над 25 000 лв., лицето е длъжно да предостави ново обезпечение. Размерът му се определя по реда на чл. 176в, ал. 2 от закона. Последното би следвало тук да изключи приложението на ал. 3 от чл. 176в.

    4. Срокове за предоставяне на обезпечението

    Обезпечението по чл. 176в, ал. 1 от закона се предоставя в 7-дневен срок преди датата на:

    • възникване на данъчното събитие на доставката, с чиято данъчна основа се надвишават 25 000 лв., или
    • възникване на данъчното събитие при ВОП, с чиято данъчна основа се надвишават 25 000 лв., или
    • освобождаване на течни горива за потребление по чл. 20, ал. 2, т. 1 ЗАДС, с чиято стойност се надвишават 25 000 лв.

    Когато става въпрос за ново (допълнително) обезпечение по ал. 4 от чл. 176в, същото се предоставя в 7-дневен срок преди промяната, която го налага. Докато новото обезпечение по ал. 6 от чл. 176в се предоставя не по-късно от 14 дни преди изтичането на срока на предходното обезпечение.

    5. Освобождаване на обезпечението

    По силата на ал. 7 от чл. 176в, обезпечението се освобождава преди изтичането на едногодишния срок, когато:

    • регистрацията на лицето по ЗДДС е прекратена; или
    • лицето няма да извършва сделки с течни горива по чл. 176в, ал. 1 и няма неуредени задължения за ДДС.

    В закона обаче не е уредена изрично една по-важна хипотеза - изтичането на едногодишния срок, за който е предоставено обезпечението. С оглед на ал. 1 и 7 от чл. 176в можем да направим заключението, че след неговото изтичане обезпечението също следва да бъде освободено, стига междувременно за лицето да не е възникнало ново задължение за предоставяне на обезпечение- съгласно чл. 176в, ал. 6 ЗДДС.

    6. Лица, които нямат задължение за предоставяне на обезпечение

    На основание чл. 176в, ал. 8 ЗДДС, освобождават се от задължението за предоставяне на обезпечение следните ДЗЛ:

    • лицензиран складодържател по смисъла на ЗАДС (вж. чл. 4, т. 2 от този закон);
    • лице, което извършва доставки по чл. 24, ал. 1, т. 1 и чл. 26, ал. 2 ЗАДС. Става въпрос за доставки на течни горива за зареждане на плавателни съдове и въздухоплавателни средства, с изключение на тези, използвани за частни развлекателни полети и плаване;
    • лице, което е изпълнило изискванията на чл. 118, ал. 6 ЗДДС - само за доставките му, отчетени по реда на същата законова разпоредба. С това трето изключение се стеснява в немалка степен кръгът от лица, търгуващи с течни горива, които няма да са длъжни да предоставят разглежданото обезпечение. Става въпрос за лицата, извършващи продажби на течни горива в търговски обекти, които отчитат същите чрез електронни системи с фискална памет и са установили дистанционна връзка с НАП за предаване на данни, вкл. и такива за определяне на наличните количества горива в резервоарите за тяхното съхранение в търговските обекти.

    7. Права и задължения на органите по приходите, във връзка с обезпечението по чл. 176в от закона

    Такива се съдържат в чл. 176в, ал. 9-11.

    Така за лицата, предоставящи коментираното обезпечение, НАП трябва да създаде и да поддържа електронен публичен регистър, част от регистъра по чл. 80, ал. 1 ДОПК, в който се вписват идентификационни данни за лицата, предоставили обезпечение, размерът на обезпечението и срокът на неговото действие, както и датата на вписване и датата на заличаване на обезпечението.

    Също така компетентният орган по приходите има задължението да впише лицето в упоменатия регистър в 7-дневен срок от предоставяне на обезпечението. При освобождаване на обезпечението компетентен орган по приходите заличава лицето от регистъра в деня на освобождаването, като трябва да уведоми и лицето.

    Същевременно компетентният орган по приходите има правото да прекрати регистрацията по ЗДДС и да заличи от регистъра лице, което:

    • не е предоставило обезпечение;
    • не е предоставило обезпечение в пълен размер;
    • не е предоставило обезпечение в определения от закона срок.

    8. Санкции

    С цел да се осигури спазването на закона в частта за предлаганите обезпечения са въведена и административнонаказателни санкции - с чл. 180в. Според неговата първа алинея, лице, което, като е длъжно, не предостави в срок обезпечение по чл. 176в ЗДДС или не предостави обезпечение, или предоставеното обезпечение не е в размера по чл. 176в, се наказва с глоба - за физическите лица, които не са търговци, или с имуществена санкция - за юридическите лица и едноличните търговци, в размер на дължимото обезпечение. При повторно нарушение глобата, съответно санкцията е в двоен размер на дължимото обезпечение.

    При такова нарушение, но когато лицето е предоставило обезпечение в 7-дневен срок, следващ изтичането на срока, в който е следвало да бъде представено обезпечението, глобата, съответно имуществената санкция е в размер 25 на сто от дължимото обезпечение, но не по-малко от 10 000 лв. (чл. 180в, ал. 3).

    9. Неясни моменти

    Новият механизъм, за съжаление, е недостатъчно ясно разписан. Затова за прилагането му от съществено значение ще са предстоящите промени в ППЗДДС, които ще се направят във връзка с чл. 176в от закона. Такива неминуемо ще има, тъй като съгласно чл. 176в, ал. 12 ЗДДС редът за предоставяне, освобождаване и усвояване на обезпечението по чл. 176в се определя с ППЗДДС.

    По-долу ще посоча някои от основните неясноти, които ще водят до проблеми при прилагането на новия обезпечителен механизъм, ако своевременно не се появят нужните допълнения в ППЗДДС.

    Видя се, че законът изиска при определени обстоятелства размерът на обезпечението да се определя върху прогнозна (средно)месечна данъчна основа - чл. 176в, ал. 3 ЗДДС. Не се разбира дали визираните в нормата 12 месеца са бъдещи във времето, или става дума за последните 12 месеца преди текущия. Фактът, че се визира прогнозна данъчна основа/стойност, навежда на мисълта, че не става въпрос за реални обороти от последните 12 изминали месеца, а за бъдещи (предполагаеми) продажби, придобивания или освобождавания на горива. Възможно е обаче идеята да е била последните 12 месеца да се вземат за база, въз основа на която да се направи и средномесечната прогноза.

    Най-удачно би било да се прогнозира (при което ще се постигне и по-голяма точност) обемите от доставки, придобивания или освобождавания на течни горива за текущия месец - този, през който възниква задължението за предоставяне на обезпечение. А и нали заради постигнатите през него обороти от продажби, ВОП или освобождавания по чл. 20, ал. 2, т. 1 ЗАДС на лицето се налага да прави обезпечение.

    На второ място, законът изисква при промяна на обстоятелствата, които са от значение за определяне размера на обезпечението, да се предоставя ново обезпечение. Поради това, че законодателят тук ненужно е пестил думи, не е ясно за какви обстоятелства става въпрос. Най-логично е да се има предвид промяна в стойностите на трите групи събития, посочени в чл. 176в, ал. 1 ЗДДС - облагаеми доставки със ставка от 20 на сто на течни горива, ВОП и освобождаване за потребление на течни горива по реда на ЗАДС. Тъй като ал. 2 на чл. 176в изисква обезпечението да се определя на база обороти от доставки, ВОД или освобождавания за предходен данъчен период, които трудно биха могли да претърпят промяна - освен при последваща необходимост от издаване или получаване на дебитно или кредитно известие във връзка с доставките/придобиванията на течни горива, може да се мисли, че нормата на ал. 4 от чл. 176в визира основно прогнозната (средно)месечна данъчна основа на облагаемите доставки (със ставка от 20 на сто) или ВОП на течни горива, или стойността на освобождаваните за потребление течни горива, изчислявана на базата на 12 месеца (съгласно нормата на ал. 3 от чл. 176в).

    На следващо място, кои са лицата, които трябва да предоставят обезпечение в едномесечен срок от влизането в сила на ЗДЗДДС (съгласно § 4 ЗДЗДДС), е несъмнено важен въпрос, на който също е трудно да се даде точен отговор. Причината е в прекалено общата формулировка, дадена в упоменатото преходно правило. Единственото, което е ясно със сигурност, е, че не става въпрос за лица, които са посочени в чл. 176в, ал. 8 ЗДДС.

    Основният неясен момент е в рамките на какъв период от време преди влизане в сила на чл. 176в ЗДДС, ако дадено лице е извършило доставки, придобивания или освобождавания на течни горива над месечната граница от 25 000 лв., то трябва да предостави гаранцията. Дали става въпрос за натрупани обороти от тези събития за първите 6 дни на август 2016 г., за календарен месец от 2016 г. или за такъв в периода от време от 07.08.2015 до 06.08.2016 г. (предходен 12-месечен срок), е трудно да се каже. Все пак не бихме могли да допуснем, че идеята е всяко лице, което в последните няколко години има извършвани доставки, ВОП или освобождавания за потребление на течни горива в размер над 25 000 лв. за поне един календарен месец, трябва да предостави обезпечение, стига да продължава все още да извършва такива доставки, придобивания или освобождавания (не е прекратило дейността си).

    Друг важен и неясен въпрос е какъв ще е срокът на обезпечението. Законът говори за една година, но тя започва да тече още от данъчния период, в който доставките, ВОП или освобождаванията на течни горива надхвърли сумата от 25 000 лв. Така че в случая може да се мисли и че едногодишният срок започва да тече не от датата на предоставяне на обезпечението, а от тази, в която то би следвало да се предостави, ако нормите на чл. 176в ЗДДС действаха и преди 06.08.2016 г.

    В заключение ще посоча, че новият чл. 176в и § 4 ЗДЗДДС са във вид, който няма да позволи нормалното им прилагане от данъчно задължените лица, извършващи доставки, ВОП или освобождавания за потребление на течни горива.

    С оглед на това считам, че спешно трябва да бъдат приети и обнародвани промени в ППЗДДС, които да допълнят и пояснят законовите текстове.

    Ивайло КОНДАРЕВ, данъчен консултант

  • Промените в Правилника за прилагане на ЗДДС, в сила от 21.03.2017 г.

    В този брой ще представим някои от по-съществените промени в Правилника за прилагане на Закона за данък върху добавената стойност (ППЗДДС), направени с Правилника за изменение и допълнение на ППЗДДС (ПИДППЗДДС), обн. ДВ, бр. 24 от 21.03.2017 г.

    Като цяло промените влизат в сила от датата на неговото обнародване - 21.03.2017 г.

    1. Право на данъчен кредит в пропорция

    1.1. Въведена е пояснителна норма относно критерия за разпределяне при приспадането на данъчен кредит в пропорция

    От началото на 2017 г. в закона се въведе изрично правилото, че когато недвижим имот или друг актив на данъчно задължено лице се използва от него както за целите на икономическата му дейност, така и за лично (нестопанско) потребление, ДДС върху разходите за този актив се приспада само пропорционално на неговото използване за целите на икономическата дейност на данъчно задълженото лице (чл. 71а, 71б и 73б). Размерът на данъка, подлежащ на приспадане, се определя, като начисленият на лицето ДДС се умножава по пропорцията на очакваното му използване за независима икономическа дейност спрямо общото използване както за независима икономическа дейност, така и за цели, различни от независимата икономическа дейност. Въпросната пропорция трябва да се формира чрез прилагането на критерий за разпределяне, който гарантира максимално точно изчисляване на размера на ДДС, съответстващ на използването на недвижимия имот за независима икономическа дейност, като се отчита спецификата на актива.

    В тази връзка, в ППЗДДС е създаден чл. 61б. Той посочва, че въпросният критерий за изчисляване на размера на ДДС, съответстващ на използването на стоката за осъществяване на независима икономическа дейност (критерий за разпределяне), ще е всеки разумен времеви или количествен критерий, или комбинация от двата, който отчита степента на използване за независима икономическа дейност, съобразно спецификата на съответната стока, по отношение на която ще се прилага.

    По отношение на количествените критерии, при превозните средства в общия случай най-подходящ се явява този за изминатите километри, а при недвижимите имоти - тяхната площ. Но правилникът не ограничава регистрираните лица да ползват точно определени критерии, нито пък само един от тях. Важното е избраният критерий да е логичен и да позволява обективно да се отчита доколко активът се ползва за осъществяване на независима икономическа дейност.

    1.2. Начин на отчитане

    В ППЗДДС е създадена и разпоредба, указваща начина на деклариране и отчитане на упражнено право на данъчен кредит пропорционално на степента на използване за независима икономическа дейност. Става въпрос за новия чл. 113в, съгласно който в случаите по чл. 71а, 71б и 73б ЗДДС регистрираното лице отразява получените документи в дневника за покупките, като в колони от 10 до 13 включително се посочват стойностите, съответстващи на използването на стоката или услугата за независима икономическа дейност, а в колона 9 - тези, съответстващи на използването им за личните нужди на данъчно задълженото лице или на неговия персонал, или по-общо за цели, различни от независимата му икономическа дейност.

    Разпоредбата създава един логичен начин на процедиране, още повече че и досега не е имало пречка и се е практикувало стойностите по даден получен данъчен документ (фактура) да се отразяват в различни колони на дневника за покупките, в зависимост от това каква част от стоките/услугите ще се ползват за икономическа дейност и каква - за лично потребление.

    2. При изчисляване на коефициента за частичен данъчен кредит не трябва да се включват доставки на дълготрайни активи, недвижими имоти и финансови услуги, които са с инцидентен характер

    Знае се, че размерът на частичния данъчен кредит (ЧДК) се определя, като сумата на данъчния кредит се умножи по коефициент, изчисляван с точност до втория знак след десетичната запетая. Същият се получава като отношение (частно) между оборота, отнасящ се за доставките, за които лицето има право на приспадане на данъчен кредит, и оборота, отнасящ се за всички извършвани от лицето доставки и дейности (чл. 73, ал. 2 ЗДДС). Оборотите, от които се формира числителят на въпросния коефициент (делимото), са указани в ал. 3 на чл. 73, а тези, попадащи в знаменателя (делителя) - в ал. 4 на чл. 73.

    Същевременно в правилника са посочени случаи на доставки, които не се включват в оборотите по чл. 73, ал. 3 и 4 от закона - чл. 64, ал. 1 и 2 ППЗДДС. Първата от тези две разпоредби е допълнена, като в резултат и в числителя, и в знаменателя на коефициента не трябва да се включват:

    • доставките на дълготрайни активи, използвани от данъчно задълженото лице в рамките на независимата му икономическа дейност;
    • доставките на недвижими имоти и на финансови услуги, които са с инцидентен характер.

    Въпросното допълнение трябва да бъде прието като промяна в посока на уеднаквяване на нормативната уредба на ДДС с Директивата за ДДС и практиката на Съда на ЕС. Член 174, ал. 2, букви „а“ и „б“ от упоменатата директива изисква от оборотите за изчисляване на коефициента за ЧДК да бъдат изключени продажбите на употребявани дълготрайни активи, както и операциите с недвижимо имущество и финансовите сделки, които са с инцидентен характер. Включването им би изкривило резултата от изчислението - така, че коефициентът ще спре да отразява реално доколко стоките и услугите със смесена употреба се ползват за извършването на облагаеми и на освободени доставки. С упоменатото допълнение се създават предпоставки за премахване на част от възможностите за подобно изкривяване.

    От формална гледна точка обаче направеното допълнение в чл. 64, ал. 1 ППЗДДС не е напълно достатъчно, за да гарантира третиране като указаното по-горе. Защото е било нужно и в ал. 2 от чл. 64 на правилника да се посочи, че в знаменателя на коефициента за ЧДК не се включват доставките на недвижими имоти или на финансови услуги, които са освободени по чл. 45 или 46 ЗДДС и са с инцидентен характер. Въпреки липсата на подобен текст в правилника обаче смятам, че това е била идеята на авторите на промените в ППЗДДС, още повече като се има предвид нормата на чл. 174, ал. 2 от Директивата за ДДС и практиката на СЕС (вж. например Решение от 06.03.2008 г. по дело C-98/07 и Решение от 29.04.2004 г. по дело C-77/01).

    3. Изменения и допълнения, отнасящи се до корекциите на ползван данъчен кредит

    3.1. Корекции във връзка с анулиране на доставка, за която има авансово плащане и е издадена фактура за него

    На основание чл. 78, ал. 4 и 5 ЗДДС регистрираното лице е длъжно да коригира размера на ползвания данъчен кредит при разваляне на доставка, за която е издадена фактура за авансово плащане (вкл. и когато доставчикът е вече дерегистриран). Корекцията се извършва в данъчния период, през който се разваля доставката, като законът предвижда това да става по ред, определен с правилника.

    В тази връзка, с чл. 66, ал. 1 и 2 ППЗДДС е указано, че в случаите по чл. 78, ал. 4 и 5 от закона регистрираното лице коригира размера на ползвания данъчен кредит независимо дали доставчикът му е издал кредитно известие (или друг документ - когато документирането следва да се извърши по правилата на законодателството на друга държава членка). За целта до 5 дни от развалянето на доставката трябва да се състави протокол, който да съдържа реквизитите по ал. 1 от чл. 66. Този данъчен документ подлежи на отразяване в дневника за покупките със знак „ - “ и в справка-декларацията за ДДС за съответния данъчен период (този на съставянето му). Логично, издаденото от доставчика кредитно известие не трябва да се отразява в дневника за покупките, за да не се стигне до двукратно коригиране на ползвания данъчен кредит.

    В случаите, при които данъкът е изискуем от получателя по доставката - на принципа на обърнатото данъчно задължение, протоколът ще се отразява и в дневника за продажбите за съответния данъчен период, отново с отрицателен знак.

    3.2. Корекцията по чл. 66, ал. 7 ППЗДДС

    С оглед нормата на чл. 79, ал. 5 от закона може да се заключи, че когато регистрирано лице не е приспаднало данъчен кредит на основание чл. 70 ЗДДС при производството, придобиването или вноса на стока или при получаването на услуга, които са или биха били дълготрайни активи, но впоследствие лицето е ползвало данъчен кредит в резултат на извършена корекция по чл. 79а или 79б от закона, то има право да приспадне неползвания при придобиването данъчен кредит, ако извърши облагаема доставка на стоката или услугата. Това се потвърждава и от новата разпоредба на чл. 66, ал. 7 от правилника. Според нея в такива ситуации размерът на данъка с право на приспадане трябва да се определя по съответната от формулите, съдържащи се в т. 1 и 2 от същата разпоредба.

    В правилника не би следвало да се съдържа подобна разпоредба - уредената с нея корекция е сред тези по чл. 79, ал. 5 от закона. Проблемът обаче е, че, макар и посочената законова разпоредба формално да визира случаите на частично приспадане на данъчен кредит в резултат на извършена корекция по чл. 79а или 79б от закона, няма подходяща формула, която да се ползва при разглежданите специфични случаи. При тях първоначално изобщо не е упражнено право на данъчен кредит, а впоследствие е ползван частично такъв в резултат на годишна корекция по чл. 79а или 79б. Но формулите, съдържащи се в т. 1-3 от чл. 79, ал. 5, се базират на обстоятелството, че първоначално е приспаднат данъчен кредит - частично или в пропорция. Така че те са неприложими в случая, визиран в чл. 66, ал. 7 от правилника, чиято норма на практика запълва една законова празнина.

    3.3. Пояснения относно стойностите на коефициента за ЧДК и на пропорцията за степента на използване на актива за икономическа дейност

    С ал. 8 от чл. 66 правилникът пояснява - за целите на корекциите на ползван данъчен кредит по чл. 79, 79а и 79б от закона, в кои случаи коефициентът, определящ размера на частичния данъчен кредит (Ко и Кх), и пропорцията, отразяваща степента на използване на съответната стока за независима икономическа дейност спрямо общото й използване (ПрНИДх и ПрНИДо), могат да приемат стойност от единица или нула.

    В разпоредбата на чл. 66, ал. 8 прави впечатление, че в определени случаи коефициентите Кх и Ко следва да приемат стойности от 1 или 0, независимо че коефициентът К за ЧДК по чл. 73 от закона може за същата година да има различна стойност. Това обаче е неприемливо, тъй като съгласно закона Ко и Кх са коефициенти по чл. 73 ЗДДС. По този начин с правилника се прави опит да се даде разширително тълкуване на закона, като по същество се казва, че въпросните два коефициента може да се изчисляват и по начин, различен от предвидения в чл. 73, ал. 2-4 от закона. И макар в повечето случаи да е възможно това да води до по-прецизно определяне на размера на корекцията на ползвания данъчен кредит, ще е налице нарушение на законови разпоредби.

    Все пак трябва да кажем и това, че съгласно чл. 173, ал. 1 от Директивата за ДДС при формирането на частичния данъчен кредит частта, подлежаща на приспадане, се определя в съответствие с всички сделки, извършени от данъчно задълженото лице. Но същевременно, на база ал. 2 от чл. 173, държавите членки могат да разрешат или задължат данъчно задълженото лице да извърши приспадането на базата на използването на всички или на част от стоките и услугите. Възможно е именно тази норма от директивата да е дала основание на законодателя ни да създаде разпоредбата на чл. 66, ал. 8 ППЗДДС. Но и така тя изглежда противоречаща на българския закон.

    3.4. Пояснения във връзка с корекциите на данъчен кредит при леките автомобили, и стоките и услугите, свързани с тяхната поддръжка, ремонт и експлоатация

    Те се съдържат в новите разпоредби на чл. 67, ал. 2 и 3 от правилника.

    Намирам тези норми за несъответстващи на духа на закона и за некоректни. Първата от тях например по същество определя, че във формулата по чл. 79а, ал. 3, т. 2, буква „а“ от закона пропорцията ПрНИДх, отразяваща степента на използване на съответната стока за независима икономическа дейност спрямо общото й използване, в годината на настъпване на изменението в използването може да приема само стойности от 1 или 0, но не и междинни стойности. Подобно третиране няма как да бъде определено като особено коректно. То продължава да отстоява неуместното желание на приходната ни администрация да не позволява право на данъчен кредит за леки автомобили, т.е. да приема, че те по правило изобщо не се използват за осъществяване на независима икономическа дейност. Това виждане е неприемливо и очевидно не е съобразено с реалността.

    Същото се отнася и до нормата на чл. 67, ал. 3 от правилника. От нея излиза, че ако за придобиването на един лек автомобил е приспаднато право на данъчен кредит в пълен размер (примерно 10 000 лв.), защото през годината (2017 г.) той ще се използва единствено за някоя от дейностите, посочени в чл. 70, ал. 2, т. 1 ЗДДС, но през следващата година за 6 месеца МПС се ползва за същата дейност (примерно отдаване под наем), а в останалите шест - за нуждите на стопанската дейност на регистрираното лице, през декември 2018 г. то трябва да направи корекция в размер, равен на 1/5 част от ползвания данъчен кредит за автомобила (2000 лв.). Логично и законосъобразно обаче би било в този случай Кх да се приеме за равен на 1, а не на нула (при положение че лицето не извършва освободени доставки) и изобщо да не се прави корекция по чл. 79а, ал. 3, т. 2 ЗДДС. А ако такава се извърши, тя да бъде два пъти по-ниска по размер - 1000 лв. (10 000 / 5 х (0,50 - 1)), тъй като в примера Кх следва да се приеме за равен на 0,5.

    4. Промени, свързани с гражданските дружества

    Известно е, че неперсонифицираните (гражданските) дружества (ДЗЗД) за данъчни цели се приравняват на юридически лица, т.е. те са данъчно задължени лица за нуждите на ДДС.

    Съгласно чл. 10а, ал. 1 ЗДДС не е доставка на стока или услуга внасянето на стока или услуга от съдружник за постигане на общата цел по договор за създаване на неперсонифицирано дружество и при условие че изрично не е уговорено възнаграждение (в полза на съдружника). Съдружникът, който внася стоките или услугите, изпълнява всички права и задължения по ЗДДС във връзка с използването им от ДЗЗД, включително на правото на приспадане на данъчен кредит и на задължението за извършване на корекция на ползвания данъчен кредит (чл. 10а, ал. 2).

    Понеже посочената нова разпоредба от ЗДДС се отнася, поне според формалния й прочит, само до внесените за общо ползване стоки и услуги (вж. чл. 358, ал. 2 и чл. 359, ал. 1 ЗЗД), с чл. 60, ал. 11 ППЗДДС е уточнено, че за внесените стоки от съдружника, които се унищожават чрез употреба, се прилага чл. 10, ал. 2 (а не чл. 10а, ал. 2) ЗДДС. Или правоприемник на всички права и задължения по този закон във връзка с упоменатите стоки ще е самото гражданско дружество, а не съдружникът. По този начин нормативната уредба на ДДС (за мене съвсем неоснователно) прави разлика между стоките, внесени от съдружника, в зависимост от това дали те се унищожават чрез употреба, или не (във втория случай стоките са внесени за общо ползване).

    На следващо място, според чл. 10а, ал. 3 от закона, когато внесените от съдружник в ЗДДС стоки и услуги се използват от неперсонифицираното дружество както за извършване на доставки, за които е налице право на приспадане на данъчен кредит, така и за доставки или дейности, за които не е налице такова право, съдружникът начислява данък или извършва корекция на ползвания данъчен кредит, като използва коефициента за ЧДК по чл. 73 ЗДДС за годината на настъпване на изменението, изчислен на база на оборота на неперсонифицираното дружество.

    В тази връзка, в правилника са създадени две нови разпоредби. Първата от тях е нормата на чл. 64, ал. 5, която преповтаря законовата разпоредба - ал. 3 от чл. 10а. С тази разлика, че тук се визират само част от стоките и услугите, внесени от съдружника при условията на чл. 10а ЗДДС - тези за общо ползване. По този начин извън обхвата на чл. 10а, ал. 3 от закона следва да останат внесените стоки, които се унищожават чрез употреба- нещо, което не личи от самата законова норма.

    Другата разпоредба е новата ал. 2 в чл. 65. Тя е свързана с преизчисляването на размера на частичния данъчен кредит в последния данъчен период на календарната година. То се прави на база обороти за текущата година, като тук е пояснено, че при изчисляване на годишната корекция по чл. 73, ал. 8 от закона за получените стоки и услуги, внесени за общо ползване, съдружникът трябва да използва коефициента по чл. 73, ал. 2 ЗДДС за текущата календарна година, изчислен на база на оборота на неперсонифицираното дружество. Или и тук в правилника, за разлика от нормата на чл. 10а, ал. 3, се визират само стоки и услуги, внесени за общо ползване, без тези, унищожавани при употребата им.

    Третата промяна в правилника, свързана с гражданските дружества, отново се отнася до внесените за общо ползване стоки и услуги на основание чл. 10а, ал. 2 от закона. За тях евентуални корекции по чл. 79, 79а и 79б ЗДДС ще се извършват от съдружника съгласно използването на тези стоки или услуги в рамките на независимата икономическа дейност на неперсонифицираното дружество (чл. 67, ал. 1 ППЗДДС).

    Последната промяна засяга дерегистрацията на гражданските дружества. По силата на чл. 132, ал. 5 ЗДДС задължително трябва да се регистрира по ЗДДС неперсонифицирано дружество, в което участва съдружник, който е регистрирано по ЗДДС лице. Подобно гражданско дружество няма право да прекрати регистрацията си по закона, докато поне един от съдружниците в него има ДДС регистрация. Няма да е така само при прекратяване на самото ДЗЗД, т.е. когато е налице хипотезата на чл. 107, т. 4, буква „г“ от закона.

    5. Корекции на грешки при декларирането

    На основание чл. 126, ал. 4 ЗДДС лице, на което е прекратена регистрацията по ЗДДС, трябва писмено да уведомява компетентната ТД на НАП за допуснати грешки в подадените от него справки-декларации за ДДС и VIES-декларации, както и в дневниците за покупки и продажби. Корекциите се извършват след издаване на разрешение от компетентната ТД на НАП с подаване на нова декларация и отчетни регистри за съответния период, в 14-дневен срок от получаване на разрешението.

    В тази връзка с чл. 119б, ал. 1 от правилника се указва, че след издаване на разрешение от компетентната ТД корекциите се извършват в отчетните регистри, съответно в справка-декларацията и VIES-декларацията, за данъчния период, в който е допусната грешката. В съответния дневник се отразява оригиналният запис на документа, като в полетата, описващи стойности, се попълват равни по размер, но с противоположен знак стойностии се отразява нов запис с коректните данни. Справка-декларацията за ДДС, VIES-декларацията и отчетните регистри се подават само на хартиен и технически носител в компетентната ТД на НАП (тази по чл. 8 ДОПК), като в тях се посочва идентификационният номер по чл. 94, ал. 2 от закона, под който лицето е било регистрирано до датата на прекратяване на регистрацията му.

    При положение че лице с прекратена регистрация по ЗДДС установи, че преди прекратяване на регистрацията е трябвало, но не е издало данъчен документ по чл. 112, ал. 1 ЗДДС или че се налага анулиране на фактура или известие по чл. 116 от същия закон, то трябва в 5-дневен срок писмено да уведоми компетентната ТД на НАП. Подобно уведомяване законът изисква и при настъпване (след датата на дерегистрация) на обстоятелство за изменение на данъчната основа или за разваляне на доставка, за която е издаден данъчен документ с начислен данък преди датата на прекратяване на регистрацията на лицето. След преценка компетентната ТД на НАП дава разрешение за издаването на съответния данъчен документ или отказва издаването му. В 14-дневен срок от получаване на разрешение лицето издава съответния данъчен документ и подава справка-декларация за ДДС и дневници за покупки и продажби за периода, през който е издаден съответният документ, по ред, определен с ППЗДДС (чл. 126, ал. 5-7 ЗДДС).

    Въпросният ред се съдържа в чл. 119б, ал. 2 и 3. Справка-декларацията и отчетните регистри се подават само на хартиен и технически носител за данъчния период, през който е издаден съответният документ, за който/които е дадено разрешение от компетентната ТД на НАП. Подаването става в упоменатата дирекция до 14-о число включително на месеца, следващ данъчния период, през който е издаден съответният документ. В декларацията и отчетните регистри се посочва идентификационният номер, под който лицето е било регистрирано по ЗДДС до датата на прекратяване на регистрацията му по този закон.

    Казаното се отнася и до случаите, при които издаденият преди датата на прекратяване на регистрацията на лицето данъчен документ с начислен данък е съставен за получено авансово плащане и в 14-дневния срок от получаване на разрешението от териториалната дирекция лицето не е върнало на получателя на доставката дължимата сума във връзка с намалението на данъчната основа или развалянето й (нито пък сумата е прихваната или уредена по друг възмезден начин между страните по сделката). Тогава доставчикът издава съответния данъчен документ в 14-дневен срок от датата на връщането, прихващането или уреждането по друг възмезден начин на сумата и за нейния размер (а не в 14-дневен срок от получаване на разрешението). А подаването на справка-декларацията и дневниците по ДДС за периода, през който е издаден съответният документ, става отново по реда, предвиден с чл. 119б, ал. 2 и 3 ППЗДДС.

    6. Деклариране при дерегистрация, поради смърт на физическо лице, включително и едноличен търговец

    От началото на годината в ЗДДС са регламентирани ред и срокове за подаване от наследниците на справка-декларация и отчетни регистри за последния данъчен период във връзка с задължителната дерегистрация на починало лице - техен наследодател. На основание чл. 125, ал. 13 ЗДДС, при смърт на физическо лице или на физическо лице, образувало ЕТ, ДДС декларациите и дневниците за покупки и продажби за последния данъчен период се подават от наследниците в срок два месеца от поемане на наследството, но не по-късно от 14-о число включително на месеца, следващ шестия месец от датата на смъртта на наследодателя.

    В тази връзка с чл. 119а ППЗДДС е уточнено, че справка-декларацията, отчетните регистри и VIES-декларацията се подават само на хартиен и технически носител в компетентната ТД на НАП на наследодателя. Заедно с тях се прилагат и данни, неразделна част от справка-декларацията, за наследствените дялове на наследниците/заветниците по образец - новото Приложение № 37 към правилника. Същото се подава само на хартиен носител.

    7. Промени във връзка със специалния режим за облагане на общата туристическа услуга

    С оглед практиката на СЕС - Решение от 26.09.2013 г. по дело C-189/11,както и решения по дела С-236/11, С-450/11, С-293/11, С-296/11, всичките с дата 26.09.2013 г., оказа се, че неправилно от началото на 2012 г. нашият закон е стеснил обхвата на приложимост на специалния режим за доставките на обща туристическа услуга само до сделките, по които получател е „пътуващо лице“ (дефиницията на това понятие се съдържа в § 1, т. 37а от ДР на ЗДДС). Според СЕС специалният режим на доставките на туроператорите трябва да се основава на понятието „клиент“, а не на това за „пътуващо лице“.

    От тази гледна точка в чл. 136 от закона са направени промени, които водят до това, че от началото на 2017 г. специалният режим на глава 16 от ЗДДС за облагане на маржа на цената се прилага по отношение на доставките на обща туристическа услуга от туроператор към всяко лице, в т.ч. към друг туроператор (или към туристически агент, действащ от свое име).

    В тази връзка, наложили са се и някои промени в ППЗДДС. На първо място, отменена е ал. 2 на чл. 40. Същата определяше документите, с които трябваше да разполага туроператор, който не прилага глава 16 от ЗДДС, за доказване на услугата по настаняване в туристически обект, облагаема със занижената ставка от 9 на сто. Имаха се предвид случаи, при които настаняването се извършва в места, които не са собствени или наети от туроператора. В такива случаи обаче той ще прилага задължително специалния режим на облагане на маржа, независимо дали клиентът му е физическо лице - турист, или друг туроператор. Затова и вече не са необходими документи, с които туроператорът да удостоверява тези си сделки.

    Ако даден туроператор действа като хотелиер, т.е. извършва настаняване на туристи в собствен или нает от него туристически обект, той ще удостоверява облагаемостта на услугата със ставка от 9 на сто с общите предвидени за целта документи, съдържащи се в чл. 40, ал. 1 ППЗДДС.

    На второ място, по същество е премахната нормата на чл. 87а от правилника. Тя изискваше за доказване на доставките по чл. 136, ал. 1 от закона, когато получателят е данъчно задължено лице, доставчикът да разполага с писмена декларация от получателя, че доставката не е предназначена за последваща продажба. След направената промяна в чл. 136, ал. 3 ЗДДС такава декларация обаче е ненужна и няма да се изисква - режимът на общата туристическа услуга не зависи от обстоятелството дали клиентът е пътуващото (физическо) лице, или е данъчно задължено лице, действащо като туроператор.

    Член 87а обаче продължава да съществува, като в него вече има две други хипотези (които обаче не са нови за закона). Според първата, чл. 136, ал. 1 ЗДДС се прилага и когато туроператор предоставя от свое име стоки или услуги, получени от други данъчно задължени лица, на друг туроператор във връзка с пътуването на пътуващо лице, от които то се възползва пряко.

    Втората хипотеза също пояснява съществуващо в закона принципно положение. Според него, когато към обща туристическа услуга освен стоките или услугите, закупени от други данъчно задължени лица, от които пътуващото лице се възползва пряко, туроператорът предоставя като част от доставката и стоки или услуги, които не са закупени от други данъчно задължени лица, за тези стоки и услуги той прилага общия режим на закона.

    Във връзка с промяната в режима на облагане на туристическите услуги, извършвани между двама туроператори, се е наложило и създаването на преходни правила. Те се съдържат в § 70 от ПЗР на ПИДППЗДДС.

    8. Замяна на обезпечение, изисквано при доставки на течни горива

    От 06.08.2016 г. в ЗДДС бе въведен механизъм, съгласно който при осъществяване на търговия с течни горива определени категории лица трябва да предоставят пред органите по приходите обезпечение в пари, държавни ценни книжа или в безусловна и неотменяема банкова гаранция за срок една година. Механизмът се съдържа в чл. 176в ЗДДС и в чл. 111б-111з ППЗДДС.

    Сега в правилника е създаден и нов чл. 111и. Той съдържа ред за замяна на вече дадено обезпечение, по искане на данъчно задълженото лице. За целта лицето предоставя новия вид обезпечение с подаване на заявление по образец - Приложение № 36 към ППЗДДС. Става въпрос за замяна с равностойно обезпечение от видовете обезпечения съгласно чл. 111в, като срокът му на действие не може да бъде по-кратък от оставащия срок на обезпечението, чиято замяна е заявена.

    Компетентният орган по приходите извършва проверка за това дали предоставеното ново обезпечение съответства на изискванията на чл. 176в ЗДДС. Ако това е така, той вписва новия вид обезпечение в регистъра по чл. 176в, ал. 10 от закона, а замененото обезпечение се освобождава по реда на чл. 111д, ал. 2-4 от правилника.

    9. Деклариране и отчитане на безвъзмездно предоставяне на хранителни стоки

    От началото на годината в закона се съдържа възможност при определени обстоятелства безвъзмездното предоставяне на хранителни стоки, за които е ползвано право на данъчен кредит при придобиването им, да не се третира като възмездна доставка по чл. 6, ал. 3, т. 2 ЗДДС, за която по правило се дължи данък. Въпросните условия се съдържат в чл. 6, ал. 4, т. 4 от закона.

    Според закона регистрираното по ЗДДС лице, предоставило безвъзмездно хранителни стоки в хипотезата на чл. 6, ал. 4, т. 4 ЗДДС, трябва да издава данъчен документ - протокол по чл. 117, ал. 2 от същия закон. Той следва да бъде съставян не по-късно от 5 дни от датата, на която са предоставени хранителните стоки, а отразяването му в дневника за продажбите, съответно в справка-декларацията за ДДС да става по ред, определен в ППЗДДС (чл. 124, ал. 9 от закона).

    В тази връзка в правилника е създаден чл. 113б. Указано е, че регистрирано лице, което извършва безвъзмездно предоставяне на хранителни стоки, за което е приложима нормата на чл. 6, ал. 4, т. 4 от закона, отразява издадения протокол по чл. 81, ал. 1, т. 7 ППЗДДС с код „95“ в дневника за продажби за съответния данъчен период, като задължително попълва информацията в колони от 1 до 9 включително на дневника.

    С оглед преходното правило на § 65 от ПЗР на ПИДППЗДДС, този начин на отразяване се прилага за данъчен период април 2017 г. (и следващите периоди).

    10. Други изменения и допълнения

    10.1. Уточнено е, че доставката на предплатени телефонни карти е доставка на услуга(а не на стока). То е направено във връзка с практиката на Съда на ЕС (вж. Решение от 03.05.2012 г. по дело C-520/10) и с писмо на ЕК за откриване на процедура срещу България за неспазване правото на ЕС. По-конкретно въпросните доставки следва да се третират като далекосъобщителни услуги.

    10.2. Във връзка с измененията в чл. 31 ЗДДС по отношение на облагаемите с нулева ставка доставки, свързани с международен транспорт, са направени промени в необходимите документи, с които доставчикът на стоката или услугата следва да разполага, за да може да приложи нулевата ставка на данъка (вж. чл. 26-31, както и новото № 26 към правилника). Въведени са нови критерии за доказване предназначението и използването на плавателните съдове в открито море (чл. 31в ППЗДДС). Посочени са изрично дейностите, за които при използване на плавателен съд нулевата ставка на данъка не е приложима (ал. 2 от чл. 32в).

    Налице са също така и промени в документите, с които се удостоверява облагаема с нулева ставка доставка на агентийска услуга, брокерска услуга и на други услуги по чл. 31, т. 9от закона, свързани с услугите по глава 9 от Кодекса на търговското корабоплаване (чл. 36, ал. 2, 4 и 5 от правилника).

    10.3. В чл. 68 са отменени ал. 4 и 5. По този начин вече отпада изискването, когато в клетка 80 на справка-декларацията се посочи данък за възстановяване, който подлежи на прихващане или възстановяване след приключила процедура по приспадане, лицето да е длъжно заедно със справка-декларацията да подаде и справка за извършеното приспадане по образец - Приложение № 6 към ППЗДДС, по отношение на този данък. Съответно отменено е и самото приложение, като е отпаднала и възможността орган по приходите да може да изиска подаването на справка за извършено приспадане и за друг данък за възстановяване.

    Тук налице е и преходно правило - § 62 от ПЗР на
    ПИДППЗДДС
    . Според него Приложение № 6 към правилника ще се прилага за данък за възстановяване, който подлежи на прихващане или възстановяване след приключила процедура по приспадане, посочен в справки-декларациите, отнасящи се за данъчни периоди до 21.03.2017 г., включително и за данъчен период март 2017 г.

    10.4. От началото на 2017 г. законът съдържа дефиниция за целите на ДДС на понятието „дълготрайни активи“. Съгласно § 1, т. 83 от ДР на ЗДДС това са тези от стопанските активи на данъчно задълженото лице, които са недвижими имоти и превозни средства, както и различни от тях стоки и услуги, които са или биха били дълготрайни активи по смисъла на ЗКПО със стойност при придобиване, производство или внос, равна на или по-голяма от 5000 лв.

    С правилника - § 1б от ДР на ППЗДДС, се уточнява, че за целите на въпросната дефиниция при определяне на стойността при придобиване, производство или внос, равна на или по-голяма от 5000 лв., не се включва ДДС. Понеже нормата не уточнява, че става дума за данък, който е с право на данъчен кредит и е приспаднат от придобиващия или вносителя, следва да се приеме, че при всички случаи стойността от 5000 лв. се определя, като не се взема под внимание начисленият данък по повод доставката или вноса на придобивания дълготраен актив.

    10.5. В ППЗДДС е посочено, че лице, регистрирано на основание чл. 132 от закона, се счита за регистрирано на основанието, на което е регистриран праводателят към момента на регистрацията на правоприемника (чл. 73, ал. 7). Това означава, че ако прехвърлителят или преобразуващият се има примерно регистрация по чл. 97а ДДС, правоприемникът, макар и със задължителна регистрация по чл. 132 ЗДДС, не се сдобива с обща ДДС регистрация (такава по чл. 96, ал. 1 или чл. 100, ал. 1 от закона). Съответно той ще има и ограничени права и задължения по ЗДДС - такива, които произтичат от специалната регистрация по чл. 97а.

    Ивайло КОНДАРЕВ, данъчен консултант

  • Семинар по данък върху добавената стойност през 2016 г.

    22 – 27 септември 2016 г.
    Круиз „Гръцки острови и Кушадасъ”, Атина и полуостров Пелопонес
    Лектор: Валентина Василева
    Цена: 2 100.00 лв.

  • Семинар по нови моменти и актуални въпроси на данъка върху добавената стойност за 2017 г.

    27 януари 2017 г.
    Русе, пл. „Свобода” 5, Хотел „Дунав Плаза”, Конферентна зала
    Лектор: Валентина Василева
    Цена: 96.00 лв.

  • Семинар по новите моменти в данъка върху добавената стойност за 2017 г. Практически въпроси по ДДС

    26 януари 2017 г.
    Плевен, бул. „Цар Борис III” № 2, Конферентна зала на хотел „Ростов”
    Лектор: Мина Янкова
    Цена: 96.00 лв.

  • Семинар по промените в данъчните закони за 2017 г. Практически въпроси по прилагането на данъчното и счетоводното законодателство

    23 – 24 февруари 2017 г.
    София, пл. "Македония" № 1, КНСБ, ет. 2, Конферентна зала "Европа"
    Лектори: Доц. д-р Людмила Мермерска, Валентина Василева, Велин Филипов, д.е.с.
    Цена: 300.00 лв.

Предстоящи учебни семинари

Семинар по осигуряване на здравословни и безопасни условия на труд в предприятието

27 - 30 юни 2017 г.
Курортен комплекс „Албена”, Хотел „Малибу”
Лектори: Теодора Дичева, Инж. Екатерина Асенова
Цена: 300.00 лв.

Практически въпроси по прилагането на данъчното и счетоводното законодателство през 2017 г.

15 – 22 юли 2017 г.
ПРИБАЛТИЙСКИ СТОЛИЦИ - Талин – Хелзинки – Рига – Вилнюс
Лектор: Велин Филипов, Регистриран одитор, данъчен и счетоводен консултант
Цена: 2 480.00 лв.

Книги

  • Актуални

  • Очаквани

Граждански процесуален кодекс

Приложен коментар. Проблеми на правоприлагането. Анализ на съдебната практика
Второ преработено и допълнено издание. Луксозно изпълнение с твърди корици.

Социално осигуряване - 2017

Двадесет и първо издание на книгата-годишник!

Практически въпроси на собствеността

Проблеми на гражданския и търговския оборот
Трето преработено и допълнено издание

Кодекс на труда - 2017

Луксозно издание с твърди корици.

Счетоводство - 2017 г.

Oсми по ред годишник с актуално приложно знание за счетоводството и за независимия финансов одит